Zusammenfassung
In der langfristigen Investitionsplanung eines Unternehmens werden aus den zur Auswahl stehenden Investitionsalternativen diejenigen ausgewählt, die den höchsten Kapitalwert aufweisen. In der Investitionsrechnung wird somit über die Realisierung der Investitionsobjekte und damit über die Bereitstellung von Kapazitäten entschieden. Die festgelegten Kapazitäten gehen in die operative, einperiodige Produktionsplanung als feste Kapazitätsgrenzen ein, wodurch die Schnittstelle zur langfristigen Investitionsplanung hergestellt wird. In der operativen Planung sind die Produktionsmengen dann unter Berücksichtigung der Kapazitätsrestriktionen festzulegen.15 Dabei wird die in der übergeordneten Planungshierarchie optimierte Kapazitätsbereitstellung im allgemeinen nicht hinterfragt, sondern als gegeben angesehen. Insbesondere die Unterlassungsalternative als Möglichkeit der Desinvestition sämtlicher Kapazitäten bzw. die partielle Desinvestition von Kapazitäten wird durch diese Kapazitätsprämisse explizit ausgeschlossen.16 Diese Prämisse ist vor allem vor dem Hintergrund plausibel, daß die einzelne Planperiode als so kurz angenommen wird, daß eine Variation der Kapazitäten, selbst bei bedeutsamen Veränderungen unternehmensinterner Parameter oder des Unternehmensumfelds, nicht möglich ist. Eine Lockerung dieser Prämisse durch die Einbeziehung einer kurzfristigen Investitionsmöglichkeit in Kapazitäten (zu i. d. R. höheren Preisen) und die Möglichkeit ihrer Desinvestition (zu entsprechenden Kosten) erlaubt zwar eine flexiblere Produktionsplanung, führt jedoch modelltheoretisch lediglich zu einer zusätzlichen kurzfristigen Variable, die die operative Planung damit um Aspekte der Investitionsplanung erweitert.17 Die mit den Zusatzkapazitäten verbundenen Kosten sind in der Produktionsplanung dann entweder variable Kosten, wenn die Kapazitätseinheiten in beliebiger Höhe zugekauft werden können, oder sprungfixe Kosten, wenn nur bestimmte Kapazitätsmengen erworben werden können.18 Eine Vernachlässigung der Kapazitätsprämisse führt damit zu kurzfristig variablen Kapazitätskosten und dient daher nicht der Analyse der Entscheidungsrelevanz fixer (Kapazitäts-)Kosten und der Ableitung von Gestaltungsempfehlungen für operative Planungsrechnungen hinsichtlich der Berücksichtigung bzw. Vernachlässigung solcher Periodenfixkosten.19 Aus diesem Grund wird die Kapazitätsprämisse allen weiteren Modellen zugrunde gelegt und von einer streng hierarchischen Anordnung der beiden Planungsebenen ausgegangen.20 Es stellt sich dann die Frage, ob die durch die Weiternutzung der vorhandenen und ungeprüft übernommenen Kapazitäten entstehenden Investitions-fortführungskosten für operative Planungszwecke vernachlässigt werden können, oder ob im Hinblick auf das übergeordnete Kapitalwertmaximierungsziel eine explizite Berücksichtigung dieser Kosten notwendig ist.21
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Literaturverzeichnis
Vgl. zu dieser Schnittstellenformulierung auch Ewert/Wagenhofer (1997), S. 97 oder Kloock (1995), S. 91.
Ebenso wird natürlich auch die Möglichkeit einer Kapazitätsausweitung durch zusätzliche Investitionen nicht berücksichtigt. Vgl. zum Begriff der Kapazitäts-bzw. Investitionsprämisse bzw. zur expliziten Berücksichtigung von Investitionsfortführungskosten Kloock (1995), S. 72 f. und Kloock (1997a), S. 91 und 97 ff.
Siehe hierzu z. B. die Arbeiten von Anctil (1996), S. 11 ff.; Banker/Hughes (1994), S. 483 ff. in Verbindung mit den Anmerkungen von Balakrishnan/Sivaramakrishnan (1996), S. 9 f.; Baumol (1971), S. 648 ff. Auch Göx (1997), S. 2 ff. berücksichtigt die Möglichkeit kurzfristiger Investitionsmöglichkeiten in zusätzliche Kapazitäten.
Zur Erweiterung operativer Planungsrechnungen um investitionsfortführungsabhängige, sprungfixe und damit entscheidungsrelevante Kosten zu einem gemischt-ganzzahligen Maximierungsmodell siehe auch Kloock (1997a), S. 99 f.
Siehe ebenso die Anmerkungen von Kloock (1995), S. 75 f. zu Schneider (1994), S. 372.
Siehe in diesem Zusammenhang auch Kloocks Forderung einer direkten Integration der Kosten-und Leistungsrechnung und der Investitionsrechnung, anstatt vollständiger oder verschmelzender Integrationsansätze, die eher dem strategischen Planungsbereich zuzuordnen sind; vgl. Kloock (1986), S. 294 ff.
Zur expliziten Berücksichtigung von Investitionsfortführungskosten siehe Kloock (1995), S. 72 f. und Kloock (1997a), S. 91 und 97 ff.
Zu weiteren Schnittstellenproblemen zwischen der Investitionsrechnung und der kalkulatorischen Erfolgsrechnung siehe Dierkes/Kloock (1999).
Zur Notwendigkeit der Ausgestaltung von operativen Periodenerfolgsrechnung im Sinne des langfristigen Kapitalwertmaximierungsziels siehe z. B. Kloock (1986), S. 293 oder Hax (1989), S. 156 f.
Diese Zusammenhänge zwischen den Basisrechungssystemen wurden in Deutschland erstmals von Lücke formuliert; siehe Lücke (1955). Einen ausführlichen Überblick mit zahlreichen Erweiterungen liefert Kloock (1981).
Siehe zur konzeptionellen Ausgestaltung einer kurzfristig ausgerichteten Kosten-und Leistungsrechnung gemäß dem Lücke-Theorem Kloock (1981), S. 889 f. und Kloock (1997a), S. 70 f.
Andere Informationsasymmetrien zwischen diesen Planungsebenen, wie sie z.B. im Rahmen der Principal-Agent-Theorie untersucht werden, werden hier nicht berücksichtigt. Des weiteren wird von aggregationsbedingten Informationsunterschieden, wie sie z.B. bei Kistner/Steven (1993), S. 313 ff. oder Kloock (1997b) behandelt werden, abstrahiert.
Bezüglich der Einbeziehung beschäftigungsfixer Leistungen kann eine dementsprechende Untersuchung durchgeführt werden; hierauf wird jedoch im weiteren nicht eingegangen, da alle Leistungen als beschäftigungsvariabel angenommen werden.
Zu diesen gehören neben den stetig variierbaren auch die diskret variierbaren und damit sprungfixen Kosten, welche aufgrund ihrer (indirekten) Beschäftigungsabhängigkeit den variablen Kosten zugeordnet werden. Siehe hierzu z.B. Kilger (1993), S. 139.
Das Verursachungsprinzip rechnet einer Produktmengeneinheit nur die Kosten zu, die ohne die Erstellung dieser Produkteinheit nicht angefallen wären. Siehe zu diesem und den im folgenden verwendeten Zurechnungsprinzipien Kloock (1997a), S. 86.
Eine differenziertere Berücksichtigung dieses Fixkostenblocks erlauben mehrstufige Deckungsbeitragsrechnungen. Zu ihrer Ausgestaltung siehe z.B. Coenenberg (1999), S. 247 ff.; Hummel/Männel (1983), S. 44 ff.; Kilger (1993), S. 86 ff.
Siehe zu den Prämissen der Grenzplankostenrechnung in Standardform Kloock/Sieben/Schildbach (1993), S. 206 f. oder Ewert/Wagenhofer (1997), S. 639 f.
In partiellen Vollkostenrechnungssystemen wird immer von einer Verrechnung der Kapazitätskosten auf die Mengeneinheiten ausgegangen. Der Exkurs in Abschnitt 4.2.2.4. zeigt, daß auch eine Berücksichtigung der kapazitätsabhängigen Periodenfixkosten als Kostenblock in den formulierten Modellstrukturen zu keinen anderen Ergebnissen führt. Dies gilt auch für den Blockausweis der sonstigen Periodenfixkosten.
Ebenso denkbar wäre eine Auswahl bestimmter Kostenarten oder Kosten spezieller Unternehmensbereiche. Diese Kriterien sind zur Untersuchung der Schnittstelle zwischen Investitions-und Produktionsplanung jedoch unerheblich und werden nicht behandelt. Wie bei Kloock (1997a), S. 72 erfolgt daher eine “investitionsorientierte” Auswahl der Fixkosten für partielle Vollkostenrechnungen, denn gerade für die in der Investitionsrechnung festgelegten Potentialfaktoren existieren im allgemeinen Beanspruchungskoeffizienten. Damit werden genau die Kategorien fixer Kosten integriert, die durch die vorgelagerte Investitionsplanung der Höhe oder dem Grunde nach festgelegt wurden, wie z. B. Abschreibungs-oder bereitstellungsbedingte Periodenfixkosten, und die gemäß dem Beanspruchungsprinzip (vgl. hierzu Kloock (1997a), S. 86) auf die Produktmengeneinheiten verrechnet werden können.
Dabei ist die Planbeschäftigung am Minimumsektor der Planung auszurichten. Der Engpaß kann zum Beispiel durch den Absatz-oder Kapazitätsplan bestimmt werden. Aber auch der Investitionsund Finanzplan kann durch festgelegte Budgets zu einem limitierenden Faktor werden und damit die maximalen Produktionsmengen determinieren. Zur Bestimmung von Planbeschäftigungen siehe Kilger (1993), S. 335 ff.
Siehe zur Ausgestaltung einer solchen Prozeßkostenrechnung als partielle Vollkostenrechnung Dierkes (1998), S. 23 ff. (Dierkes bezeichnet eine solche Prozeßkostenrechnung als Prozeßteilko-stenrechnung.) oder Schiller/Lengsfeld (1998), S. 528 ff.
Die Verrechnung der sonstigen Periodenfixkosten auf die absatzbestimmten Produktarten ist ebenfalls nach dem Kostentragfähigkeitsprinzip denkbar. Ebenso denkbar ist eine Verrechnungsform auf Basis einer indirekten Bezugsgröße, die insbesondere von den Befürwortern von Prozeßvollko-stenrechnungen propagiert wird. Einer Produktart, die hohe gemäß dem Verursachungs-und Beanspruchungsprinzip zurechenbare Kosten (hohe leistungsmengeninduzierte Prozeßkosten) aufweist, wird auch in hohem Maße mit sonstigen Periodenfixkosten (leistungsmengenneutralen Prozeßkosten) belastet. Die Verrechnung der produktartspezifischen sonstigen Periodenfixkosten auf die einzelne Mengeneinheiten erfolgt wiederum mit Hilfe des Durchschnittsprinzips auf Basis einer geplanten Beschäftigung. Diese Formen der Kostenzurechnung führen zu anderen, je nach Ausprägung der Plandaten besseren oder schlechteren Ergebnissen als das oben angenommene Durchschnittsprinzip. Letztendlich sind sie jedoch genauso willkürlich und ändern nichts an den wesentlichen Aussagen der folgenden Untersuchungen, so daß diese Kostenzurechnungsprinzipien nicht weiter explizit behandelt werden. Siehe hierzu z. B. Coenenberg (1999), S. 232 f.
Eine von Becker (1985), S. 610 f. veröffentlichte empirische Untersuchung von 480 mittelständi-schen Unternehmen der verarbeitenden Industrie ergab, daß 47,5% dieser Unternehmen ihre Kostenträgerstückrechnung ausschließlich auf Vollkostenbasis durchführten und weitere 23,9% eine parallele Kalkulation mit Voll-und Teilkosten vornahmen. Nur 5% ermittelten die Selbstkosten ihrer Erzeugnisse ausschließlich auf Teilkostenbasis. Zu einem Überblick weiterer Untersuchungen siehe Sehweitzer/Küpper (1998), S. 521 oder Ewert/Wagenhofer (1997), S. 637 und die dort angegebenen Quellen.
Siehe zur Konzeption einer Zielkostenrechnung als Vollkostenrechnung z. B. Seidenschwarz (1993) und zur Ausgestaltung einer Prozeßvollkostenrechnung z. B. Horvath/Mayer (1989), S. 216 oder Coeneberg/Fischer (1991), S. 28 f. Zu Recht kritisch hierzu siehe z. B. Kilger (1993), S. 101 ff.; Kloock (1992), S. 237 ff.; Dierkes (1998), S. 5 ff.
Hummel (1992), S. 79.
Zukünftige Kosten, die bereits in der Vergangenheit irreversibel festgelegt wurden, sog. sunk costs, wie z. B. die Anschaffungskosten für eine Spezialmaschine, die nicht wieder veräußert werden kann, sind demnach nicht entscheidungsrelevant. Siehe hierzu auch Luhmer (1992), S. 547.
Siehe zu dieser Kostengliederung Kloock (1997a), S. 72.
Vgl. auch Hummel (1992), S. 81 f.
Vgl. Kloock (1997a), S. 114.
Schneider (1997), S.423 (Schneider verwendet den Begriff der Ausgabe hier synonym zur Auszahlung); siehe ebenso z. B. Rothschild/Stiglitz (1971), S. 82 f.
Eine ähnliche Definition entscheidungsrelevanter bzw.-irrelevanter Größen für rationale Handlungsempfehlungen wählt von Nitzsch (1992), S. 612: Bei ihm sind aktionsfixe Größen dann entscheidungsrelevant, wenn sie “zur Erlangung einer rationalen Entscheidung im Entscheidungskalkül berücksichtigt werden müssen”. Er nennt dies die “Entscheidungsrelevanz aktionsfixer Größen in präskriptiver Sicht”. Der Entscheidungskalkül wird von ihm jedoch nicht weiter spezifiziert.
Da im folgenden stets von der Existenz von (subjektiven) Wahrscheinlichkeiten für verschiedene Umweltzustände ausgegangen wird, ist der Unsicherheitsbegriff stets im engeren Sinne, als Risiko, zu interpretieren.
Franke/Hax (1999), S. 287. Gleiches gilt im Rahmen operativer Planungen ebenso für die Kosten und Leistungen einer Periode. Auch hier kann es für den betrachteten Zeitpunkt verschiedene Umweltzustände mit zugehörigen Eintrittswahrscheinlichkeiten geben.
Zum Grundgedanken des Bernoulli-Prinzips siehe die Übersetzung einer Veröffentlichung von Bernoulli (1738) von Kruschwitz/Kruschwitz (1996).
Zu den Axiomen siehe Ewert/Wagenhofer (1997), S. 243ff. oder Sieben/Schildbach.(1994), S. 62 ff.
Obwohl das Bernoulli-Prinzip in der Literatur weitestgehend als geeignetes entscheidungstheoretisches Konzept akzeptiert wird (Vgl. Schildbach (1996), S. 587.), ist aus unterschiedlichen Blickwinkeln Kritik an ihm geäußert worden (Siehe zu einem Überblick Sieben/Schildbach (1994), S. 69 ff.). Aus präskriptiver Sicht wird beanstandet, daß das Bernoulli-Prinzip zur Abbildung von Risikoneigungen ungeeignet ist, da die ihm zugrunde liegende Nutzenfunktion lediglich eine Höhen-und keine Risikopräferenz beschreibt und somit für die praktisch-normative Entscheidungstheorie unter Risiko ungeeignet ist (Siehe z. B. Schildbach (1996), insbes. S. 611 f. und die dort zitierte Literatur). Diese Kritik wurde jedoch durch Bitz (1998) inzwischen vollständig widerlegt, was jedoch von Schildbach (1999) weiterhin bestritten wird. Kritik wird zudem auch aus empirisch-realistischer Sicht geübt, da die Ermittlung der individuellen Risikonutzenfunktionen im allgemeinen nicht oder zumindest nicht in der geforderten Exaktheit möglich ist. Darüber hinaus verhalten sich Entscheidungsträger nicht immer rational im Sinne des Bernoulli-Prinzips. Das Konzept weist daher auch aus deskriptiver Sicht Mängel auf. Dies ist jedoch “seit langem bekannt und weithin akzeptiert” (Bamberg/Trost (1996), S. 659.) und spricht nicht gegen die Erwartungsnutzentheorie als Basis für Handlungsempfehlungen. Auch EisenführlWeber (1999), S. 212, weisen explizit darauf hin, daß sie “keine Theorie kennen, die eine überzeugendere Grundlage für rationales Entscheiden bildet”; vgl. auch Diedrich (1996), S. 637 oder Schmidt (1996), S. 676.
Siehe zur Forderung einer Verschiebung der Bernoulli-Nutzenfunktion bei veränderter Zielgröße Siegel (1985).
Zur Annahme identisch verlaufender Bernoulli-Nutzenfunktionen in der Investitions-und Produktionsplanung siehe auch Kloock (1995), S. 69 ff.
Ebenso hätte ein risikofreudiger Entscheidungsträger als Beispiel für einen risikoorientierten Entscheidungsträger gewählt werden können. Da die Literatur zur Investitions-und Finanzierungstheorie jedoch im allgemeinen Risikoaversion unterstellt, folgen auch die weiteren Untersuchungen dieser Annahme.
Risikobehaftete Parameter sind im folgenden immer fett gedruckt.
Zur Darstellung der Erwartungswertmaximierung als Spezialfall des Bernoulli-Prinzips siehe z. B. Ewert/Wagenhofer (1997), S. 245.
Zur Gestalt der Risikofunktionen bei risikoaversem Entscheidungsverhalten siehe z. B. Franke/Hax (1999), S. 295 ff.
Zum Risikomaß von Arrow und Pratt siehe Eisenführ/Weber (1999), S. 225 ff. und Ewert/Wagen-hofer (1997),S.249 ff.
Siehe hierzu z. B. die von Schneider (1992a), S.93f. und von Seicht (1993), S. 281 f. zitierten Literaturquellen. Als wichtigster Vertreter der ersten Grenzkostenüberlegungen sei an dieser Stelle Schmalenbach (1899) genannt.
Siehe z. B. Plaut (1953), Riebel (1959) oder Kilger (1961).
Vgl. hierzu z. B. Hax (1965), Kaplan/Thompson (1971), Kaplan/Welam (1974).
Siehe Adam (1970) und Baumol (1971).
Siehe hierzu Baumol (1971), S. 638 ff.
Voraussetzung hierfür ist die Identifizierbarkeit von produktbezogenen Beanspruchungskoeffizienten. Vgl. Kloock (1997a), S. 94 ff.
Dieses Theorem wurde von Adam (1970), S. 92 ff. lediglich für lineare Zielfunktionen bewiesen, gilt jedoch auch für beliebige konvexe bzw. konkave Zielfunktionen und stellt daher nicht nur für den linearen Fall eine Erweiterung des Baumol-Theorems dar. Vgl. auch Kloock (1997a), S. 94 ff.
Siehe Hax (1965) und Münstermann (1966) sowie die Kommentierung dieser beiden Beiträge von Coenenberg (1976), S. 108-112.
Siehe zur Konzeption und Durchführung der Standard-Grenzpreisrechnung Böhm/Wille (1974).
Siehe hierzu Schneider (1984) und die Ergänzungen von Kett/Brink (1985). Ihre Aussagen werden von Maltry (1990) grundsätzlich nur für unsichere Fixkosten bestätigt. Im Falle deterministischer Fixkosten macht er deutlich, daß Schneiders Aussagen nur für eine bestimmte Klasse von Bernoulli-Nutzenfunktionen, nämlich die mit nicht-konstantem Arrow-Pratt-Maß zutreffen. Für alle anderen Nutzenfunktionen sind Fixkosten auch bei Unsicherheit entscheidungsirrelevant und damit Teilkostenrechnungen für operative Planungsrechnungen geeignet. Siehe auch die Ergänzungen von Dyckhoff (1991) zu den Überlegungen von Maltry.
Diese Transformation der Nutzenfunktion erfolgt bei Schneider (1984), S. 2522 nicht. Er verwendet die Wurzelfunktion als Bernoulli-Nutzenfunktion sowohl im Deckungsbeitrags-als auch im Gewinnmodell.
Siehe Siegel (1985), insbesondere S. 2158.
Siehe Schneider (1985), Siegel (1991), Burger (1991), Maier-Scheubeck (1992), Schneider (1992b), Siegel (1992), Monissen/Huber (1992), Siegel (1993), Monissen/Huber (1993), Scheffen (1993), Schildbach (1993), Funke (1994), Kloock (1995), Schirmeister/Then Bergh (1995), Backhaus/Funke (1996), Ewert (1996), Kloock (1997a) S. 90 ff. und S. 109 ff.
Vgl. Adar/Barnea/Lev (1977).
Siehe z. B. Dickhaut/Lere (1983), Miller/Buckman (1987), Banker/Datar/Kekre (1988).
Vgl. z. B. Balakrishnan/Sivaramakrishnan (1996) und Balachandran/Balakrishnan/Sivaramakrishnan (1996).
Siehe hierzu z. B. Banker/Hughes (1994), Schneeweiß/Steinbach (1996), Göx (1997), Schiller/ Lengsfeld (1998).
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Hanrath, S. (2000). Konzeptionelle Grundlagen operativer Planungsrechnungen aus investitionstheoretischer Sicht. In: Investitionszielkonforme Kostenrechnung. Hallesche Schriften zur Betriebswirtschaft, vol 6. Deutscher Universitätsverlag. https://doi.org/10.1007/978-3-322-85196-3_2
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