Auszug
Vor dem Hintergrund der in Kapitel A aufgezeigten Notwendigkeit einer Reform des deutschen (grenzüberschreitenden) Verlustverrechnungssystems konzentriert sich Kapitel A auf die Untersuchung der Verlustverrechnungssysteme fünf weiterer europäischer Mitgliedstaaten. Der Ländervergleich ist freilich nicht darauf angelegt, Einzelheiten oder Verfahrensdetails darzustellen. Vielmehr ist es das erklärte Ziel dieses Kapitels, die unterschiedlichen steuersystematischen Ansätze mit ihren grundsätzlichen Merkmalen nebeneinander zu stellen und damit Antworten auf die Frage zu erhalten, inwieweit nationale bzw. unilaterale Verlustverrechnungsnormen anderer Mitgliedstaaten als Vorschläge zur Weiterentwicklung des deutschen Verlustverrechnungssystems herangezogen werden können.
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Literatur
Zu einem Überblick der einzelnen Rechtsformen in Frankreich vgl. Rohrlack-Soth/ Kaufmann, Gesellschaften, 1992/1993, S. 95. Zu den grundsätzlichen Unterschieden der deutschen und französischen Unternehmensbesteuerung vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 19–20.
Vgl. Hey/ Bauersfeld, Personenhandelsgesellschaften, 2005, S. 651.
Die impôt sur les sociétés (IS) ist in den Art. 205–2230 CGI festgeschrieben.
Für die E.U.R.L. besteht weiterhin die Option zur Besteuerung als Körperschaft. Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 496.
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 232.
Art. 209-I CGI.
Vgl. Julien-Saint-Amand/ Rubechi, Französisches Steuerrecht, 2004, G, Rn. 412.
Durch das Jahressteuergesetz 2004 wurde das avoir fiscal nach Art. 158 bis CGI a. F. sowie der précompte mobilier nach Art. 223 sexies CGI a. F. durch eine Art Halbeinkünfteverfahren nach Art. 158 CGI n. F. ersetzt. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195; Viegener, Systemänderung, 2004, S. 1384.
Gleiches gilt, wenn die Anschaffungskosten der Beteiligung mindestens 22,8 Mio. € betrugen. Vgl. Art. 145, 146, 216 CGI.
In Frankreich gelten in bestimmten Fällen jedoch erhebliche Einschränkungen des Zinsabzugs. Zu den Einzelheiten vgl. Leffers/ Bricet, Frankreich, 2006, S. 155–159.
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 207. Unter dem gegebenen Körperschaftsteuersatz kommen die Vorschriften der contribution sociale folglich nur zur Anwendung, soweit das zu versteuernde Einkommen über 2.289.000 € liegt. Hieraus ergibt sich ein Gesamtsteuersatz zwischen 34,43% und 34,93%.
Damit ist die Mindestkörperschaftsteuer in Höhe von 2/3 nicht abzugsfähig. Vgl. Tillmanns, Steueränderungen 2005/2006, 2006, S. 1445. Bei neu gegründeten Gesellschaften, deren Kapital zur Hälfte aus Bareinlagen erbracht wird, kommt es in den ersten drei Jahren zu keiner Mindeststeuer.
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 51.
Zudem wurde eingeführt, dass bei Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen der betreffenden Gesellschaft die vollständige Erstattung des Steuerguthabens ohne eine zeitliche Beschränkung beantragt werden kann. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195.
Vgl. Sedlaczek, Frankreich, 2006, S. 1458.
Die Maßnahme muss zudem unter die steuerliche Sonderregelung des Art. 210A CGI (régime de faveur) fallen. Vgl. Sedlaczek, Frankreich, 2006, S. 1461.
Vgl. Leffers/ Bricet, Frankreich, 2006, S. 160; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.
Vgl. Baconnier, Frankreich, 1994, S. 79; Gouthière, Foreign Losses, 2003.
Vgl. Tillmanns, Steuerrecht, 1999, S. 1144.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 764.
Art. 209 quinquies CGI und Art. 134 A, Annexe II CGI. Vgl. Richard, Groups, 2003, S. 24.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 771–772.
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 54.
Urteil des Conseil d’Etat v. 16. 5. 2003 — 222956, Section, Société Télécoise, Revue de Jurisprudence fiscale 7/2003, S. 823.
Vgl. Gouthière, Foreign Losses, 2003, S. 383.
Vgl. Gouthière, Foreign Losses, 2003, S. 384; Prokisch, Grenzüberschreitend, 2005, S. 248.
Die gesetzlichen Grundlagen des régime de l’intégration fiscale ergeben sich aus Art. 223 A bis U CGI. Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.
Art. 223 B Abs. 1 CGI bestimmt, dass sich das Gesamtergebnis der Obergesellschaft aus einer Zusammenrechnung der Einzelergebnisse der beteiligten Konzerngesellschaften ergibt. Da die französische Gruppenbesteuerung auch über Konsolidierungsansätze verfügt, wenngleich diese nur sehr rudimentär ausfallen, wird die l’intégration fiscale nachfolgend als eingeschränktes Einheitskonzept bezeichnet. Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 123–124. A. A. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 229.
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, Rn. 379.
Vgl. Geiger, Frankreich, 2003, S. 64.
Vgl. Jacobs/ Spengel, Frankreich, 1994, S. 102.
Vgl. Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 157.
Das Jahressteuergesetz 2004 sieht vor, dass die Erklärung nur bis zur Abgabe der Steuererklärung des Vorjahres nachgereicht werden kann. Vgl. Schultze/ Ludemann, Frankreich, 2004, S. 195.
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 123–124. Unter dem eingeschränkten Einheitskonzept werden Gruppenbesteuerungssysteme verstanden, die über die Ergebniszurechnung hinaus Konsolidierungsmaßnahmen vorsehen, aber hinter dem Einheitskonzept, wie es die Konzernrechnungslegung kennt, zurückbleiben.
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.
Vgl. Hellio/ Thill, Frankreich, 2002, S. 383.
Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276. Zudem können sie nach Begründung der Gruppenbesteuerung keine eigenen Verlustvorträge bilden, da ihre Einkommen dem Gruppenträger zugerechnet werden.
Vgl. Geiger, Frankreich, 2003, S. 66.
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 16.
Lang-und kurzfristige Veräußerungsgewinne sind bei der Eliminierung zu trennen, da langfristige Veräußerungsgewinne einer günstigeren Besteuerung unterliegen. Vgl. Julien-Saint-Amand/ Rubechi, Französisches Steuerrecht, 2004, Rn. 416.
Schließlich sind nur die konzerninternen Schuldbeziehungen zu eliminieren, bei denen sich die gruppeninternen Forderungen und Verbindlichkeiten nicht entsprechen. Vgl. Tillmanns, Frankreich, 2006, Rn. 276.
Vgl. Jacobs/ Spengel, Frankreich, 1994, S. 146.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 770.
Vgl. BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 49.
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.
Vgl. Richard, Groups, 2003, S. 25.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 772.
Vgl. Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 160.
Das Erfordernis der ministeriellen Genehmigung sowie deren restriktive Handhabung werden in der Praxis vielfach kritisiert. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 314 m. w. N.; Baranger, France, 2006, S. 221. Unter den ca. zehn Gesellschaften, denen die ministerielle Genehmigung bis heute gewährt wurde, befinden sich nur einige wenige Großunternehmen (mit Staatsbeteiligungen) wie z. B. Total, Saint Gobain, Aventis, Otor und Lafarge. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 773.
Eine Unterscheidung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht entfällt, da eine französische Kapitalgesellschaft angesichts des geltenden Territorialitätsprinzips nur mit ihren inländischen Einkünften besteuert wird. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 53.
So auch Kellersmann/ Treisch, Unternehmensbesteuerung, 2002, S. 75.
Die l’intégration fiscale verdrängt die steuerliche Selbstständigkeit juristischer Personen nicht vollkommen, sondern schwächt diese nur ab — dies aber weitgehend. Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 23.
So Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 764 und auch Richard, Groups, 2003, S. 23.
Die Prüfung der Standortneutralität entspricht auch der tatbestandlichen Prüfung des EuGH zur Feststellung einer diskriminierenden bzw. beschränkenden Vorschrift (vertikale Vergleichspaarbildung). Vgl. hierzu auch Cordewener, Verlustberücksichtigung, 2005, S. 301.
Zu demselben Ergebnis kommen die Ausführungen von Richard, Groups, 2003, S. 31.
Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.18.
Schaumburg sieht das Territorialitätsprinzip gegenüber dem Welteinkommensprinzip als vorzugswürdig an. Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 5.70. In diesem Sinne wohl auch Jacobs, der darauf verweist, dass das Leistungsfähigkeitsprinzip durch das Zusammenwirken von in-und ausländischer Besteuerung gewahrt bleibt. Vgl. Jacobs, International, 2007, S. 21. Seine Überlegungen gehen aber wohl ausschließlich von Gewinnsituationen aus.
So im Ergebnis Lehner, Territorialitätsprinzip, 2005, S. 260.
Hiernach bleibt der steuerliche Verlust einer Kapitalgesellschaft auf Ebene der Gesellschaft eingeschlossen und kann nach dem Prinzip der Steuersubjektidentität grundsätzlich nur mit Gewinnen dieser Gesellschaft verrechnet werden. Vgl. Herzig, Körperschaftsteuerrecht, 2005, S. 187.
Vgl. Hey, Besteuerungsprinzipien, 2007, S. 1306.
EuGH v. 7. 9. 2004, C-319/02, Manninen, Rn. 44–48.
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer.
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 76.
Vgl. Schlussanträge des GA Maduro v. 7. 4. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 79.
Vgl. Hirschler/ Konezny/ Urtz, Österreich, 2004, S. 149.
Vgl. Doralt/ Ruppe, Grundriss, 2003, S. 341. Die österreichischen Regelungen zur steuerlichen Ermittlung der Einkünfte sind den deutschen sehr angelehnt. Vgl. Schuch, Österreich, 2005, S. 20.
Hieraus folgt eine kumulierte Steuerbelastung von 43,75%. Die öESt gilt bei einer dividendenempfangenden natürlichen Person grundsätzlich als abgegolten und wirkt damit definitiv (Endbesteuerung). Aufwendungen im Zusammenhang mit endbesteuerten Erträgen unterliegen einem Abzugsverbot. Vgl. Köth, Reformvorschläge, 2006, S. 256. Der Gesellschafter kann aber auch zur Normalveranlagung und Anwendung des Halbsatzverfahrens optieren. Die öESt ermäßigt sich bei Gewinnanteilen auf die Hälfte des Durchschnittssteuersatzes. Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 51–53.
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 171; Schuch, Österreich, 2005, S. 32.
Dieses folgt aus § 10 Abs. 1 öKStG. Bei der im Ausland ansässigen Gesellschaft muss es sich entweder um eine mit einer österreichischen Kapitalgesellschaft vergleichbaren Gesellschaft oder um eine EU-Gesellschaft i. S. d. Mutter-/Tochtergesellschaften handeln. Vgl. Richtlinie 90/435/EWG v. 23. 7. 1990, zuletzt geändert durch Richtlinie 2003/123/EG v. 22. 12. 2003 (Mutter-/Tochterrichtlinie); Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.
Vgl. Beiser, Steuern, 2004 S. 171; Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.
Dies Problem taucht nicht auf, sofern die ausschüttende Gesellschaft ihren Sitz innerhalb der EU hat und in den Anwendungsbereich der Mutter-/Tochterrichtlinie fällt. Vgl. Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 45.
Nur Verluste aus der Liquidation bzw. Insolvenz der Beteiligung sind nach § 10 Abs. 3 öKStG abzugsfähig. Verluste sind um Gewinnanteile jeder Art der letzten fünf Jahre zu kürzen. Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 218.
§ 11 Abs. 1 Z 4 öKStG. Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 191; Leitner, Österreich, 2005, Rn. 206.
§ 24 Abs. 4 öKStG. Die Mindestkörperschaftsteuer ist nicht mit einer Mindestgewinnbesteuerung zu vergleichen, die eine zeitliche Streckung eines Verlustvortrags vorsieht. Vgl. Broer, Österreich, 2005, S. 453.
Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 48; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 190. Ein wesentlicher Gesellschafterwechsel ist anzunehmen, wenn alle oder fast alle Gesellschafter wechseln. Vgl. Doralt/Ruppe, Grundriss, 2003, Rn. 1026.
Vgl. Beiser, Steuern, 2004, S. 207; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.
Vgl. Doralt/ Ruppe, Grundriss, 2003, Rn. 1122.
Vgl. Leitner, Österreich, 2005, Rn. 172.
Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend die vermeidung von Doppelbesteuerungen, öBGBl. II 2002, S. 474.
Vgl. Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 65. Die Anrechnungsmethode ergibt sich in Österreich mangels nationaler Vorschriften nur aus der in DBA enthaltenen Verpflichtung zur Steueranrechnung.
ÖVwGH v. 25. 9. 2001, 99/14/0217 E, IStR 2001, S. 754. Das Urteil des öVwGH sorgte in der steuerlichen Literatur für einiges Aufsehen. So sieht etwa Vogel in dem Urteil eine „bahnbrechende Entscheidung“. Vgl. Vogel, Steuergericht, 2002, S. 91.
Vgl. Trenkwalder/ Firlinger, Ausländische Betriebsstättenverluste, 2001, S. 514; Lang, Betriebsstättenverluste, 2002, S. 86–94; Göttsche/Stangl, Betriebsstättenverluste, 2004, S. 627; Mang, Auslandsverluste, 2004, S. 486–491.
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 465.
Kritisch zu der Ansicht des öVwGH, wonach sich die Nachversteuerung aus den DBA ergibt, Vogel, Steuergericht, 2002, S. 93. Gl. A. Wassermeyer, Auslandsverluste, 2002, S. 432; Cordewener u. a., Foreign Losses, 2004, S. 141.
Steuerreformgesetz 2005 v. 6. 5. 2005, öBGBl. I 2004, S. 57.
Werden ausländische Verluste z. B. durch Verlustrücktrag berücksichtigt, sind sie im Inland nicht mehr ausgleichsfähig. Vgl. Göttsche/ Stangl, Betriebsstättenverluste, 2004, S. 628.
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 465. § 7 Abs. 2 öKStG verweist explizit darauf, dass § 2 Abs. 8 öEStG auch für Körperschaften anwendbar ist.
Vgl. Schneider, Auslandsverluste, 2005, S. 195.
Zu beachten ist, dass ausländische Verluste bei ihrer Nachversteuerung nicht nach österreichischem Recht umzurechnen sind. Vgl. Schneider, Auslandsverluste, 2005, S. 197.
Vgl. öEStR 2000, Rn. 203.
Erste Änderungen zu § 9 öKStG finden sich im Abgabenänderungsgesetz 2004 (AbgÄG 2004), öBGBl. I 180/2004. Ausführliche Erläuterungen zur neuen Gruppenbesteuerung im Schreiben des öBMF, 010216/0031-IV/6/2005 v. 23. 2. 2005.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 807.
Zur Diskussion bei Einführung der österreichischen Gruppenbesteuerung vgl. u. a. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 607–620; Gassner, Konzernbesteuerung, 2004, S. 517–520; Gassner/Haidenthaler, Group Taxation, 2004, S. 434–440; Göttsche/Stangl, Gruppenbesteuerung, 2004; S. 603–606; Hirschler/Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 505–512; Hirschler/Konezny/Urtz, Österreich, 2004, S. 152–176; Stefaner, Steuerreform, 2004, S. 418–419; Stefaner/Weninger, Gemeinschaftsrecht, 2004, S. 41–449; Stefaner/Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 296–300; Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 412–417; Waldens/Foddanu, Österreich, 2004, S. 194–200; Watrin/Sievert/Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 1–11; Bendlinger, Österreich, 2005, S. 637–648; Broer, Österreich, 2005, S. 452–456; Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 227–231; Danelsing, Organschaftsbesteuerung, 2005, S. 1344–1346; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 806–825; Gahleitner/Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 129–139; Gradel, Österreich, 2005, S. 322–328; Haunold, Holdingstandort, 2005, S. 48–52; Leitner, Österreich, 2005, Rn. 223; Prinz, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2005, S. 917–920; Wellisch, Verlustausgleich, 2005, S. 187; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 65–77; Dötsch/Pung, Gesetzgeber, 2006, S. 134–135; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 289–296; Sievert, Konzernbesteuerung, 2006, S. 195–206; Stefaner/Weninger, Steuerplanung, 2006, S. 663–672.
So auch Tipke/ Lang, Steuerrecht, 2005, § 18, Rn. 422.
In Österreich beschränkt steuerpflichtige EU-Gesellschaften ergeben sich aus Mutter-/Tochterrichtlinie. Vgl. Richtlinie 90/435/EWG v. 23. 7. 1990 zuletzt geändert durch Richtlinie 2003/123/EG v. 22. 12. 2003 (Mutter-/Tochterrichtlinie), S. 6 bzw. Anlage 2.
Das Gesetz vermeidet zur Bestimmung des Anwendungsbereichs den umfassenderen Begriff der Betriebsstätte. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 808.
Vgl. Kessler/ Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 290.
Dies entspricht einer Art Mehrmütterorganschaft, die in Deutschland nur für die VZ 2001 und 2002 bestand. Vgl. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 611; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 815–816; Hirschler/Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 509.
Verordnung Nr. 139/2004/EG v. 20. 1. 2004 (EG-Fusionskontrollverordnung). Mit diesem Verweis soll klargestellt werden, dass der Begriff der Syndizierung die Annahme einer Beteiligungsgemeinschaft auch in den Fällen ermöglicht, in denen eine 50:50-Beteiligung vorliegt.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 808.
Aufgrund des Wegfalls der Voraussetzung der wirtschaftlichen Eingliederung können künftig auch Konzernholdinggesellschaften ohne aktiven Geschäftsbetrieb als Gruppenträger an einer Unternehmensgruppe teilnehmen. Vgl. Waldens/ Foddanu, Österreich, 2004, S. 195.
Die Einbeziehung von Tochtergesellschaften einer ausländischen Tochtergesellschaft (Enkelgesellschaft) ist nicht möglich. Mit anderen Worten ist die Gruppe auf eine erste Konzernebene ausländischer Gesellschaften begrenzt. Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 508.
So auch die überwiegende Auffassung der Literatur. Vgl. hierzu Kessler/ Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 289.
In der handelsrechtlichen Ergebnisübernahme sah die h. M. ein deutliches Hemmnis der österreichischen Organschaft. Vgl. etwa Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 609; Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 227; Gahleitner/Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 130.
Vgl. Gröhs/ Schuch, Österreich, 2006, S. 232. Gassner, Konzernbesteuerung, 2004, S. 518, kritisiert, dass bei der Gruppenbesteuerung Querverbünde ohne Einbeziehung des Gruppenträgers nicht möglich sind.
Die Höhe mittelbarer Beteiligungen wird durch Multiplikation berechnet. Vgl. Stefaner/ Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 297.
Zur Veranschaulichung vgl. die Darstellungen von Gahleitner/ Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 132–133.
Die Möglichkeiten folgen aus § 9 Abs. 4 Z 3 öKStG, sind aber nicht abschließend. Aus der Darstellung der Alternativen ergibt sich, dass eine tatbestandliche mittelbare Beteiligung nicht gegeben ist, wenn der Gruppenträger am Gruppenmitglied jeweils über eine Personengesellschaft als auch über eine Kapitalgesellschaft mittelbar beteiligt ist. Vgl. Stefaner/ Weninger, Beteiligung, 2004, S. 1034.
Die Bestehenszeit einer vor der Gruppe existierenden Organschaft ist auf die dreijährige Bestehenszeit anzurechnen. Vgl. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 611.
So auch Stefaner/ Weninger, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 297.
In diesem Sinne auch Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 471.
So auch Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 816; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 294. Nach Ansicht Wagners entspricht die österreichische Gruppenbesteuerung eher dem Einheits-als dem Zuordnungskonzept, weil Österreich neben der Ergebniszurechnung auch eine Firmenwertabschreibung zulässt. Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 169.
In der österreichischen Diskussion wird der Verzicht auf eine konsolidierte Besteuerung nach ausländischem Vorbild weitgehend begrüßt, weil die Einführung einer solchen höchst kompliziert gewesen wäre. Vgl. Gassner, Organschaftsbesteuerung, 2004, S. 842. Einzelheiten zur Zusammenveranlagung vgl. A.IV.4.
Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 510.
In diesem Fall greift die Verlustverrechnungsbeschränkung nach § 7 Abs. 2 öKStG i. V. m. § 2b öEStG in Höhe von 75% nicht. Dies stellt das AbgÄG 2004 klar. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 817. Für die Praxis stellt dies einen wichtigen steuerlichen Vorteil dar.
Auf eine detaillierte Darstellung der Belastungs-und Verteilungsmethode wird verzichtet. Für weitergehende Informationen vgl. Marx, Steuerumlagen, 1996, S. 951. Zu den handelsrechtlichen Implikationen vgl. Zöchling/Fraberger, Steuerumlagen, 2004, S. 703. Nach Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 414, ist die Steuerumlage entweder in Höhe des nominellen Steuervorteils/nachteils oder auf Grundlage einer Barwertberechnung zu ermitteln.
Vgl. zur weiteren Untersuchung u.a. Althuber/ Mang, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 617; Zöchling/Fraberger, Steuerumlagen, 2004, S. 711–713.
§ 9 Abs. 7 öKStG. Unklar ist hingegen, wie Zuschreibungen bzw. Veräußerungsgewinne steuerlich zu berücksichtigen sind. Das Gesetz würde mangels eindeutiger Befreiungsvorschriften von einer Steuerpflicht ausgehen. Der Erlass der Finanzverwaltung sieht nur Zuschreibungen (§ 6 Z 13 öEStG) als steuerwirksam an und greift damit zu kurz. Vgl. Gahleitner/ Furherr, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 134.
Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1442.
Begründet wird die Nichteinbeziehung ausländischer Gewinne mit dem nicht vorhandenen Besteuerungsrecht Österreichs. A. A. Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 414. Er verweist zum einen darauf, dass die Einbeziehung ausländischer Gruppenmitglieder optional ist und zum anderen dies in Dänemark seit längerem unter Anrechnung ausländischer Ertragsteuern praktiziert wird.
Vgl. Broer, Österreich, 2005, S. 454.
Vgl. Hirschler/ Schindler, Österreichische Gruppenbesteuerung, 2004, S. 510. Kritisch hierzu Tissot, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 417.
Vgl. Bruckner, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 229.
Paradoxerweise hängt die Verrechnung des verbleibenden Verlustvortrags von den künftigen Gewinnen des Gruppenträges ab. Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1443.
Vgl. Zöchling, Auslandsverluste, 2004, S. 1444; Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 295.
Bei einem tatsächlichen und endgültigen Vermögensverlust der Beteiligung am ausländischen Gruppenmitglied wird der Nachversteuerungsbetrag um die während der Gruppenbesteuerung nicht steuerwirksam vorgenommenen Teilwertabschreibungen gekürzt. Vgl. Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, Fn. 16.
§ 9 Abs. 7 S. 2 öKStG. Vgl. Mitterlehner, Firmenwertabschreibung, 2004, S. 699; Gradel, Österreich, 2005, S. 326. Kritisch zum engen Anwendungsbereich vgl. Göttsche/Stangl, Gruppenbesteuerung, 2004, S. 605. Auch bei einem gruppeninternen Beteiligungskauf ist eine Firmenwertabschreibung explizit ausgeschlossen.
Vgl. Mitterlehner, Firmenwertabschreibung, 2004, S. 699–700.
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 141.
Welche das im Einzelnen sind, vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 220.
Vgl. Lechner, Nachversteuerung, 2005, S. 467–468. Eine Steuerfalle ist bei der Umwandlung der Auslandsbetriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft gegeben. Auch die Nutzung von Verlustvorträgen durch die Kapitalgesellschaft führt zu einer Nachversteuerung. Vgl. Kessler/Daller, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 295.
In Anlehnung an Eberhartinger/ Pummerer, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 67.
Hinsichtlich des in Deutschland eingeführten § 8c KStG n. F. werden in der Literatur deutliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Vorschrift geäußert. Vgl. Dörfler/ Wittkowski, Verschärfung, 2007, S. 516; Hey, Besteuerungsprinzipien, 2007, S. 1306; Wiese, Verlust, 2007, S. 744.
Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 30. In Dänemark existieren zahlreiche Einzelgesetze, in denen sich die einkommensteuerlichen Regelungen befinden. Als wichtigste Gesetze seien das Staatssteuergesetz (statsskatteloven für Einkommen-und Vermögenssteuer) und das Veranlagungsgesetz (ligningsloven) zu nennen.
Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 219.
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 163.
Das dänische Steuerrecht kannte bereits in der Vergangenheit so gut wie keine stillen Reserven. So wurden beispielsweise die Bilanzwerte für Grundbesitz regelmäßig an die Marktwerte angeglichen. Mit dem Jahresabschlussgesetz (årsregnskabslov) v. 22. 5. 2001 wurde die Rechnungslegung deutlich in Richtung IAS/IFRS angepasst, um ein noch realitätsnäheres Bild des Unternehmens abzubilden. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 69.
Dividenden sind auch dann freigestellt, wenn sie vor Erfüllung der einjährigen Behaltefrist ausgeschüttet werden, die Behaltefrist aber erst im Anschluss erfüllt wird. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 253. Die Mindestbeteiligungshöhe von 15% gilt ab 1. 1. 2007 und wird ab 1. 1. 2009 auf 10% reduziert.
Abzugsbegrenzungen, die sich aufgrund der Beschränkungen zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung ergeben, werden nicht weiter thematisiert. Vgl. hierzu Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 135.
Für Investmentfonds/-gesellschaften gelten zur Besteuerung der Anteilsgewinne Sonderregelungen. Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 126–127.
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 163.
Sofern die Steuerschuld die geleisteten Vorauszahlungen übersteigt, ist ein Zuschlag i. H. v. 5,7% zu entrichten. Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 165.
Spezielle Vorschriften gelten für Verluste aus Anteilsveräußerungen, Finanzinstrumenten und Grundbesitz. Wie noch zu betrachten sein wird, können Verluste außer Acht gelassen werden, wenn ein vorhandenes Anrechnungsguthaben genutzt werden soll. Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.
Vgl. Sedlaczek, Dänemark, 2006, S. 165.
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 165.
Vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 165.
Die Möglichkeit einer sog. Konzernklausel existiert somit auch in Dänemark nicht. Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 635.
Hierdurch wird sichergestellt, dass bei einem Gesellschafterwechsel ein Mindestgewinn in Höhe des Nettokapitaleinkommens vorhanden ist und bleibt. Übt die Verlustgesellschaft nur in geringem Umfang operative Geschäftstätigkeiten aus, kann dies dazu führen, dass Verluste gänzlich untergehen. Ausgenommen hiervon sind nach § 15 Abs. 7 LL sog. Vorratsgesellschaften (skuffeselskaber), die seit ihrer Gründung keine aktiven Tätigkeiten ausüben. Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 136.
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 635. Eine steuerfreie Übertragung ergibt sich aus der Möglichkeit zur Buchwertfortführung.
Vgl. Petersen/ Kjaer-Hansen/ Brecht, Dänemark, 2006, S. 136.
Näheres zu den Techniken beim step-up vgl. Dörfler/ Wittkowski, Zwischenwertansatz, 2007.
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.
Die Entwicklung zeigt sich beispielsweise auch in Frankreich. Gl. A. vgl. Berglund, Denmark, 2006, S. 168. Grundsätzlich hierzu Sedlaczek, Dänemark, 2006, S. 167.
Vgl. BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 38. Die Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt entwickelt sich zunehmend zur Ausnahmevorschrift. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 206.
Vgl. Kessler, International, 1993, S. 303.
Im Erlasswege wurde 1903 dänischen Konzernuntergesellschaften die Einkommenszusammenrechnung eingeräumt und 1943 auf ausländische Tochtergesellschaften ausgedehnt. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 357.
Vgl. zu den Änderungen u. a. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2–3; Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 163–164.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 747.
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 237.
Vgl. Grotherr, Dänemark, 1995, S. 114.
Vgl. Böhme, Dänemark, 1998, S. 166.
Für die dänische Gruppenbesteuerung stellt dies eine wesentliche Änderung dar, da die Muttergesellschaft in der Vergangenheit zur Zusammenveranlagung 100% der Anteile halten musste. Durch die Herabsetzung der Beteiligungsquote soll ausgeschlossen werden, dass die zwingende Gruppenbesteuerung bereits durch den Verkauf einer einzigen Aktie unterlaufen werden kann. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 263.
Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 239.
Vgl. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 39.
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 163; Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 113.
Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 239.
Die dänische Finanzverwaltung sieht sich nur für eine Gesellschaft als Ansprechpartner. Die Verwaltungsgesellschaft hat bei den gewinnbringenden Gesellschaften die Steuer einzutreiben und Steuererstattungen aufgrund von Verlusten weiterzureichen. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 263.
Vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228. Zur Definition des Zurechnungskonzepts im Rahmen der Zusammenveranlagung vgl. A.IV.4.
Vgl. grundsätzlich zum Zurechnungskonzept Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 113–117.
Die Ergebniszusammenfassung ohne Zwischenerfolgseliminierung (Zurechnungstheorie) in Dänemark (aber auch in Österreich) weist in mancher Hinsicht Ähnlichkeiten zur deutschen Organschaft auf. So auch Witt, Konzernbesteuerung, 2006, S. 90.
Es könnte damit der trügerische Eindruck entstehen, dass es in Dänemark zu einer Einheitsbesteuerung kommt. Vgl. Böhme, Dänemark, 1998, S. 167.
Auch gruppenintern ausgeschüttete Dividenden unterliegen nicht der Besteuerung. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 265; Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 755–756. Die Verlustgesellschaften können damit in künftigen Jahren die bei ihnen vorgetragenen Verluste mit eigenen positiven Einkünften ausgleichen. Erst anschließend sind die Verluste mit dem Einkommen anderer Gruppengesellschaften zu verrechnen. Dänemark bildet hierdurch eine Ausnahme von dem Grundsatz des Zusammenrechnungskonzepts. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 360.
Auf eine nähere Darstellung der einzelnen Methoden wird verzichtet. Die Darstellung der Formen einer Steuerumlage findet sich etwa in Amby, Denmark, 2004, S. 241.
Die Verschärfung der Gruppenbesteuerung dient vor allem als Gegenfinanzierung der Senkung des Körperschaftsteuersatzes von bisher 30% auf 28%. Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 239.
Vgl. Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 4.
Wo die Gruppengesellschaft tatsächlich ihren Sitz hat, ist bedeutungslos. Vgl. Grotherr, Dänemark, 1995, S. 514. Zu den gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen einer aktieselskab (AG) bzw. anpartsselskab (GmbH) vgl. Ring/Olsen-Ring, Kapitalgesellschaftsrecht, 2004, S. 101–110.
Vgl. die detaillierte Auflistung der gesetzlichen Vorgaben bei Berglund, Denmark, 2006, S. 67.
Vgl. Sauerland, Konzerne, 2007, S. 81.
§ 31 Abs. 5 SEL. Zutreffend weist Kessler darauf hin, dass in der steuerneutralen Wertaufstockung auf Ebene der Tochtergesellschaft ein notwendiges Korrelat zu der Verpflichtung besteht, das Einkommen der Gruppengesellschaft nach dem Recht des Heimatstaats des Gruppenträgers zu ermitteln. Vgl. Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 240.
Vgl. Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 4.
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 240. Witt spricht auch von einer Schattenveranlagung. Vgl. Witt, Konzernbesteuerung, 2006, S. 94
Daher sind nicht nur untergeordnete Tochtergesellschaften, sondern auch über-oder gleichgeordnete ausländische Konzerngesellschaften oder Betriebsstätten einzubeziehen. Frankreich und Italien sieht hingegen ausschließlich die Einbeziehung untergeordneter Unternehmen vor. Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.
Vgl. Amby, Denmark, 2004, S. 241.
Sowohl Dividenden, die von der ausländischen Gruppentochter gezahlten werden, als auch die darauf entrichteten Steuern, sind außer Acht zu lassen. Vgl. Schulze, Dänemark, 2005, Rn. 265.
Beispiele zur Anwendung der Vorschrift finden sich in Amby, Denmark, 2004, S. 246.
Vgl. Kessler/ Daller, Dänemark, 2005, S. 2; Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 240; Schmidt/Heinz, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 143–144.
So die Auslegung der Kapitalexportneutralität nach Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.16.
Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.16.
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.
Vgl. Schaumburg, International, 1998, Rn. 14.18.
Als Ausnahmen gelten die Fälle, in denen es im Quellenstaat definitiv zu keiner Verlustverrechnung mehr kommen kann. Nach Ansicht von Lehner gebietet dies der Gleichheitsgrundsatz. Vgl. Lehner, Territorialitätsprinzip, 2005, S. 260.
Vgl. Hey, Besteuerungsprinzipien, 2007, S. 1306.
Vgl. Schulze, Konzernbesteuerung, 2005, S. 164.
EuGH v. 15. 5. 1997, C-250/95, Futura Participations und Singer.
Vgl. Geiger, Einheit, 2002, S. 361; Rubbens/Lohuis, Niederländisches Steuerrecht, 2004, Rn. G 918; Offermanns, Netherlands, 2006, S. 477. A. A. Dörr/Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.
Bei einer natürlichen Person werden die zu jeder Einkunftsart (Box) gehörenden Einkünfte getrennt von den anderen ermittelt und mit unterschiedlichen Steuersätzen belastet. Drei Boxen sind zu unterscheiden. Box 1: Einkünfte aus Arbeit und selbstgenutztem Wohneigentum, Box 2: Einkünfte aus wesentlichen Beteiligungen, Box 3: Einkünfte aus Vermögensbesitz (Ersparnisse und Kapitalanlagen). Für Verluste aus Box 2 (z. B. durch Veräußerung) gibt es einen Verlustrücktrag von drei Jahren und einen Verlustvortrag von acht Jahren innerhalb derselben Box. Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 78, 304.
Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 461.
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 418.
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.
Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417. Für die ESt 2005 besteht in den Niederlanden ein maximaler Progressivsteuersatz bis 52%.
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 76.
Für Beteiligungen mit passivem Charakter entfällt die Freistellung der Beteiligungserträge. In diesen Fällen findet die Anrechnungsmethode Anwendung. Tochtergesellschaften gelten (mit Ausnahme von Immobiliengesellschaften) als passiv, wenn sie zu mehr als 50% Aktiva mit Kapitalanlagecharakter, die nicht im Unternehmen eingebunden sind, hält und in einem Niedrigsteuerstaat, d. h. effektiver Steuersatz von unter 10% ansässig ist. Vgl. Spierts, Steueränderungen, 2007, S. 463.
So wurde etwa auf eine Mindesthaltedauer verzichtet. Vgl. o. V., Steuerreformen, 2006, S. 1035.
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 354.
Vgl. Van den Tillaart, Niederlande, 2005, S. 3.
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 464.
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 270; Van den Tillaart/Behnes, Steuerreform, 2007, S. 6.
Gesetz v. 30. 11. 2006 zur niederländischen Unternehmensteuerreform 2007 (Wet werken aan winst), Std. 2006, Nr. 631.
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 268–269. Der begünstigte Betrag ist sowohl auf den Zinssatz für steuerliche Verzugszinsen (etwa 4,7% für das Quartal I/2007) als auch auf das durchschnittliche Eigenkapital begrenzt. Spierts, Steueränderungen, 2007, S. 462.
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 359; WA, Steuerreform, 2005, S. 983.
Vgl. Foddanu, Steuerreform, 2006, S. 268.
Vgl. Rubbens/ Lohuis, Niederländisches Steuerrecht, 2004, Rn. G 917; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 63; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 427; Elsweier, Dutch, 2006, S. 187. Gemäß Art. 20 Abs. 4 WetVpb sind die Verluste in der Reihenfolge, in der sie entstanden sind, mit Gewinnen zu verrechnen.
Vgl. DÖRR, Niederlande, 2005, S. 282.
Vgl. BDI/ Pricewaterhousecoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 63.
Nach Art. 20a Abs. 4 WetVpb können Verlustvorträge unter bestimmten Voraussetzungen trotz Anteilseignerwechsels genutzt werden. Vgl. Offermanns, Netherlands, 2006, S. 479; Smits u. a., Niederlande, 2006, S. 209.
Zu den Varianten unschädlicher Anteilsübertragungen vgl. Thömmes u.a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-59.
Vgl. Sedlaczek, Niederlande, 2006, S. 437.
Die beteiligten Gesellschaften haben ihre Gewinne nach denselben Grundsätzen zu ermitteln. Weiterhin ist die spätere Besteuerung sicherzustellen und die Verschmelzung darf nicht aus Gründen der Steuervermeidung oder des Besteuerungsaufschubs durchgeführt werden. Vgl. Thömmes u. a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-85. Eine Darstellung der zivilrechtlichen Verschmelzungsarten findet sich in Smits u. a., Niederlande, 2006, S. 211–213.
Vgl. Thömmes u. a., Umwandlungssteuerrecht, 2005, Rn. NL-88.
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 636.
Die Anrechnungsmethode findet sowohl unilateral als auch bilateral Anwendung. Vgl. Dörr/ Küppers, Niederlande, 2005, S. 417.
Einschlägige Vorschrift ist der Beschluss zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (besluit voorkoming dubbele belasting) vom 21. 12. 1989. Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 279.
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 427.
Vgl. Müssener, Niederlande, 2004, Rn. 293.
Vgl. Van den Tillaart/Behnes, Steuerreform, 2007, S. 6.
Vgl. Spierts, Steuerreform, 2005, S. 427.
Eine ursprünglich angedachte Ausdehnung der fiscale eenheid auf ausländische Niederlassungen wurde im Zuge der Reform 2007 aufgegeben. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 272.
Vgl. Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 9; Kessler, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 243.
In den Niederlanden ist das Konzept der steuerlichen Einheit seit 1940 gesetzlich geregelt und 1969 in das noch heute gültige Körperschaftsteuergesetz übernommen worden. Vgl. Art. 15-15aj WetVpb. Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Körperschaftsteuergesetz) vom 8. 10. 1968, Stb. Nr. 445 in der ab 1. 1. 2003 geltenden aktuellen Fassung durch das Änderungsgesetz vom 11. 12. 2002, Stb. Nr. 618. Infolgedessen wurde der Erlass zur steuerlichen Organschaft (besluit fiscale eenheid 2003) neu gefasst. Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 91.
Vgl. Narraina u. a., Organschaft, 1991, S. 837; Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 361; Waldens/Foddanu, Niederlande, 2004, S. 91. Nach Art. 15 Abs. 1 S. 1 WetVpb erfolgt die Besteuerung „als ob es einen Steuerpflichtigen gibt, sodass die Tätigkeiten und das Vermögen der Tochtergesellschaft Teil der Tätigkeiten und des Vermögens der Muttergesellschaft sind.“ Die subjektive Steuerpflicht der Gruppentochter besteht somit fort, wohingegen für die sachliche Steuerpflicht ein Steuerpflichtiger vorliegt. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 266.
Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 5.
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 266.
Zur Einbeziehung der niederländischen Betriebsstätte muss die ausländische Kapitalgesellschaft in einem EU-Mitgliedstaat oder einem Staat, mit dem die Niederlande ein DBA mit Diskriminierungsverbot abgeschlossen hat, ansässig sein. Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 6.
Die Beteiligungsquote ergibt sich aus den Kapitalanteilen und den zugehörigen Stimmrechten. Stimmrechtslose Vorzugsaktien bleiben bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe unberücksichtigt. Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 367.
Zu beachten ist, dass dabei die Gewinnermittlungszeiträume und-methoden übereinstimmen. Vgl. Spierts, Anträge, 2004, S. 391.
Vgl. Endres, Organschaftsvorschriften, 2003, S. 38; Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 267.
Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 467.
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 267. Dies entspricht auch dem Ausgangspunkt zur Entwicklung eines handelsrechtlichen Konzernabschlusses.
Die Konsolidierung zu einer zusammenfassenden Eröffnungsbilanz (vermoegensopstelling van de combinate) weist unverkennbare Parallelen zu den handelsrechtlich bekannten Konsolidierungsmethoden auf. Vgl. zu den handelsrechtlichen Konsolidierungsmaßnahmen Baetge/ Kirsch/ Thiele, Konzernbilanzen, 2004.
Die Aufdeckung von im Beteiligungsbuchwert ruhenden stillen Reserven hat durch die Bildung eines Ausgleichspostens erfolgsneutral zu erfolgen. Auch die Entstehung eines Goodwills ist ausgeschlossen. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 797; Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 144.
Vgl. Geiger, Einheit, 2002, S. 363.
So auch De Vries, Netherlands, 2004, S. 474.
Bei der fiscale eenheid bestehen dieselben Verlustabzugsbeschränkungen wie bei jedem Einzelsteuerpflichtigen auch. Damit können vorkonzernliche Verlustvorträge indirekt das Konzernergebnis beeinflussen. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 800.
Vgl. Grotherr, Konzernbesteuerungssysteme, 1996, S. 361. Eine gruppeninterne Verlustverrechnung geht einer Verrechnung mit Vorgruppenverlusten immer vor. Vgl. De Vries, Netherlands, 2004, S. 474.
Vgl. Kollruss, Niederlande, 2004, S. 6.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 799.
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 268.
Vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 146.
Dies erfolgt unabhängig davon, ob dem Gruppenträger tatsächlich ein Vorteil zufloss. Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 95; Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 269.
Vgl. Waldens/ Foddanu, Niederlande, 2004, S. 95. Jungnitz sieht mit dieser Option zu Recht den Nachteil verbunden, dass es jährlich zu einer fiktiven Ergebnisverteilung kommen muss, um die Höhe des Verlusts der Tochter festzustellen. Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 270.
Zum Einheitskonzept vgl. Wagner, Gruppenbesteuerung, 2006, S. 142–150.
Zustimmend Watrin/ Sievert/ Strohm, Konzernbesteuerung, 2004, S. 9; Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 229.
Vgl. Jungnitz, Niederlande, 2006, S. 272.
EuGH v. 13. 12. 2005, C-446/03, Marks & Spencer, Rn. 56.
EuGH v. 29. 3. 2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz, Rn. 33.
EuGH v. 29. 3. 2007, C-347/04, Rewe Zentralfinanz, Rn. 44–45.
Vgl. hierzu Rs. C-414/06, Lidl Belgium, IStR 2006, S. 784 m. Anm. Reiser/Roth sowie Rs. C-415/06, Stahlwerk Ergste Westig, ABl. 2006, C 326/5.26. Zur Rs. Stahlwerk Ergste Westig vgl. den Beschluss des EuGH v. 6. 11. 2007.
Vgl. Romanelli, Italy, 2006, S. 363.
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 32.
Vgl. Romanelli, Italy, 2006, S. 363.
Vgl. Gesetzesverordnung Nr. 344 v. 12. 12. 2003 (Decreto legislativo, Riforma dell’imposizione sul reddito delle società), Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana (Gesetzblatt) Nr. 291 v. 16. 12. 2003. Näheres u. a. Mayr/Frei, Reform, 2003, S. 525; Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 155; Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 776–777.
Art. 77 TUIR. TUIR = Testo unico delle imposte sui redditi (Einheitstext der Steuern auf das Einkommen). Entsprechend dem Haushaltsgesetz 2008 wird der Körperschaftsteuersatz ab dem 1. 1. 2008 auf 27,5% abgesenkt. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059, Romani/Grabbe/Imbrenda, 2008, S. 210.
Brandes/ Strassl, Italien, 2004, S. 40, attestieren dem Standort Italien nach der Unternehmensteuerreform 2004 eine deutliche Attraktivitätssteigerung.
Niedrigsteuerländer zeichnen sich gem. Art. 167 Abs. 4 S. 1 TUIR durch „empfindlich niedrigere Steuersätze“ sowie durch das Fehlen eines angemessenen Informationsaustausches“ aus. Vgl. auch Ministerialdekret v. 21. 11. 2001.
Das Haushaltsrahmengesetz für das Jahr 2006 wurde vom italienischen Parlament am 23. 12. 2005 als Gesetz Nr. 266 verabschiedet.
Vgl. Lobis, Neuerungen, 2006, S. 2. Die effektive steuerliche Belastung bei Veräußerung beträgt 5,28% (33% von 16%) und bei Ausschüttungen 1,65% (33% von 5%). Die italienische Regierung sieht in ihrem Entwurf eines Haushaltsgesetzes 2008 vor, zu dem vorherigen Rechtsstand wieder zurückzukehren, wonach 95% der Veräußerungsgewinne freigestellt werden. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059.
Vgl. Mayr, Änderungen, 2007, S. 560.
Vgl. Mayr/ Frei, Gruppenbesteuerung, 2005, S. 551.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531; Dörr, Italien, 2004, S. 248.
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 381; Linn/Reichl/Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 634.
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 149.
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 381; BDI/PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 54.
Vgl. Linn/ Reichl/ Wittkowski, Verlustverrechnung, 2006, S. 363.
Vgl. Mayr, Umwandlungssteuerrecht, 1997, Rn. I 235.
Vgl. Mayr, Umwandlungssteuerrecht, 1997, Rn. I 235.
Vgl. Mayr, Änderungen, 2007, S. 561.
Vgl. BDI/ PricewaterhouseCoopers, Verlustberücksichtigung, 2006, S. 54. So sieht auch das DBA Deutschland-Italien für Deutschland die Freistellungs-und für Italien die Anrechnungsmethode vor. Vgl. Vogel, in: Vogel/Lehner (Hrsg.), Doppelbesteuerungsabkommen, 2003, Art. 23, Rn. 16.
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 135.
Hierzu zählen insbesondere die società per azioni (S.p.a. = AG), die società in accomandita per azioni (S.a.p.a. = KGaA) und die società a responsabilità limitata (S.r.l. = GmbH). Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 930–931. Bei der Gesetzgebung orientierte sich der italienische Gesetzgeber u. a. an den Modellen in Frankreich, Dänemark, den USA, den Niederlanden und Spanien. Vgl. Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158.
Vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 457. I. R. d. Beratungen zum Haushaltsgesetz 2008 wird diskutiert, bei Ausschüttungen innerhalb der Gruppe die 5%ige Besteuerung aufrecht zu erhalten. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1060.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531. Die Bestimmung wurde dahingehend präzisiert, dass in den Abkommen auch eine Klausel zum Austausch von Informationen enthalten sein muss. Vgl. Art. 26 OECD-MA.
Hält Gesellschaft X 80% an Y und Y 60% an Z, dann kommt keine Besteuerungseinheit zustande, da die mittelbare Beteiligung nur 48% beträgt. Gesellschaft Z bleibt von der Konsolidierung ausgeschlossen. Vergleich in Anlehnung an Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 780.
Nach Lobis sind die Voraussetzungen kumulativ zu erfüllen. Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 158; zweifelnd aber im Ergebnis zustimmend Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 531.
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 158.
Es gibt somit so viele Vereinbarungen wie es einbezogene kontrollierte Gesellschaften gibt. Zu den Einzelheiten vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 459.
Vgl. Lobis, Italien, 2005, Rn. 158.
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 382; Romani/Strnad/Grabbe, Italien, 2004, S. 158. Als Maßnahme zur Gegenfinanzierung der Senkung des Körperschaftsteuersatzes wird gegenwärtig angedacht, die steuerneutrale Übertragung von Wirtschaftsgütern innerhalb einer steuerlichen Gruppe wieder abzuschaffen. Die Gesetzesänderungen durch das Haushaltsgesetz 2008 würden rückwirkend zum 1. 1. 2008 in Kraft treten. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059–1060.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 532.
Vgl. Fülbier, Gruppenbesteuerungssysteme, 2006, S. 228.
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 158.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 532.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 532.
Art. 115 und 116 TUIR. Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 782.
Die Anzahl der Anteilseigner bewegt sich danach zwischen zwei und zehn. Mittelbare Beteiligungen bleiben unberücksichtigt. Vgl. Mayr/ Frei, Transparent, 2004, S. 547.
Die Beteiligung muss über das ganze Wirtschaftsjahr, für das die Option gelten soll, ohne Unterbrechung gehalten werden. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.
Die italienischen Vorschriften gehen davon aus, dass zunächst Gewinne ausgeschüttet werden, die nach der Ausübung der Option gebildet und beim Anteilseigener besteuert wurden. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159. In Deutschland ist dies bei Beteiligungen an Personengesellschaften als „Spiegelbildmethode“ bekannt.
Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 530.
Vgl. Mayr/ Frei, Transparent, 2004, S. 550.
Vgl. dörr, Italien, 2004, S. 248.
Vgl. Scheunemann, Konzernbesteuerung, 2005, S. 311.
Vgl. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 461.
Möglicherweise kann eine börsennotierte Gesellschaft auch dann Gruppenträger sein, wenn die Gesellschaft von im Ausland ansässigen Steuerpflichtigen kontrolliert wird. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 386. Die kontrollierten ausländischen Gesellschaften könnten etwa in einer Sub-Holdung gebündelt werden, um das all-in/all-out-Prinzips zu wahren, während andere Beteiligungen nicht an die Sub-Holding übertragen und damit nicht konsolidiert werden.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 783.
Vgl. Giaconia, Italy, 2004, S. 390.
Vgl. Dörr, Italien, 2004, S. 248.
Ungeprüfte Ergebnisse werden vom italienischen Fiskus nicht akzeptiert. Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 159.
Andernfalls droht die Nichteinbeziehung von Verlusten der betreffenden Auslandsgesellschaften in die Konsolidierung. Vgl. Dvörr, Italien, 2004, S. 248.
Gewinne aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern werden nur in Höhe der Differenz zwischen dem Beteiligungsverhältnis an der veräußernden und dem Beteiligungsverhältnis der erwerbenden Gesellschaft besteuert. Dies gilt in den Fällen, in denen das Beteiligungsverhältnis der erwerbenden Gesellschaft niedriger ist. Vgl. Mayr/ Frei, Reform, 2003, S. 535.
Vgl. Romani/ Strnad/ Grabbe, Italien, 2004, S. 160.
Vgl. Dörr, Italien, 2004, S. 249.
Vgl. Dörr, Italien, 2004, S. 249.
Vgl. Dörr, Konzernbesteuerung, 2005, S. 785.
A. A. Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007, S. 464.
So auch Schneider, Gruppenbesteuerung, 2007.
In den Niederlanden besteht ein Verlustrücktrag von einem und ein Verlustvortrag von acht Jahren. Italien sieht keinen Verlustrücktrag, aber einen auf fünf Jahre beschränkten Verlustvortrag vor. Einen anderen Weg wählt hingegen Dänemark, indem es den subjektbezogenen Verlustabzug auf einen unbeschränkten Verlustvortrag ausdehnt und gleichzeitig die Möglichkeiten zur grenzüberschreitenden Verlustverrechnung einschränkt. Schließlich sieht in Italien der Regierungsentwurf zum Haushaltsgesetz 2008 die weitere Senkung des Körperschaftsteuersatzes von bislang 33% auf 27% bei einer gleichzeitig umfangreichen Erweiterung der Bemessungsgrundlage vor. Vgl. Mayr, Haushaltsgesetz, 2007, S. 1059–1060.
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(2008). Verlustverrechnungssysteme ausgewählter Mitgliedstaaten. In: Grenzüberschreitende Verlustverrechnung in Deutschland und Europa. Gabler. https://doi.org/10.1007/978-3-8349-9850-7_5
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