Zusammenfassung
Blickt man auf die Vorbilder in anderen Staaten, so lassen sich drei wesentliche Ziele identifizieren, die der Gesetzgeber mit der Einführung von Anzeigepflichten verfolgen kann. Erstens kann es ihm dabei um die Identifikation derjenigen Steuerpflichtigen gehen, die bestimmte, von der Steuerverwaltung als problematisch wahrgenommene Gestaltungen umsetzen, um eine zielgenauere Prüfung von Steuererklärungen zu ermöglichen und damit letztlich die Durchsetzung des Steuerrechts zu verbessern. In diesem Fall erfüllt die Anzeigepflicht in erster Linie eine veranlagungsunterstützende Funktion.
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Notes
- 1.
So geht es etwa bei der Festlegung der anzeigepflichtigen Gestaltungen in einem primär veranlagungsunterstützenden System wie dem US-amerikanischen in erster Linie darum, Tatbestandsmerkmale zu identifizieren, die eine besondere Intensität der Prüfung im konkreten Steuerfall nahelegen. Dagegen sollte ein primär rechtspolitisch ausgerichtetes System vor allem an Indikatoren für ein besonderes Informationsinteresse des Gesetzgebers oder der Verwaltung an der Gestaltung als solcher (d. h. an ihren abstrakten Strukturmerkmalen) anknüpfen.
- 2.
S. BR-Drs. 205/14, 3 f.
- 3.
Zu den britischen Regelungen ausführlich Beuchert, Anzeigepflichten bei Steuergestaltungen, 71 ff., sowie die Verwaltungsanweisung HMRC Guidance – Disclosure of Tax Avoidance Schemes (DOTAS) vom 14.05.2014, überarbeitet zuletzt am 17.10.2016 (abrufbar unter www.hmrc.gov.uk/aiu/dotas-guidance.pdf).
- 4.
Zu den irischen Regelungen ausführlich Beuchert (Fn. 3), 136 ff., sowie die Verwaltungsanweisung Irish Revenue Commissioners, Guidance Notes on Mandatory Disclosure Regime (Januar 2015).
- 5.
Zu weiteren Bedenken gegen die Abschreckungsfunktion von Anzeigepflichten s. im Folgenden unter 2.4.
- 6.
Hierzu Beuchert (Fn. 3), 175 ff. sowie 232 f.
- 7.
Hierzu Beuchert (Fn. 3), 173 ff.
- 8.
Hierzu ausführlich Beuchert (Fn. 3), 232 ff.
- 9.
Vgl. OECD, Action 12: 2015 Final Report on Mandatory Disclosure Rules v. 05.10.2015, S. 9 sowie Tz. 12 u. 15.
- 10.
Zu weiteren Bedenken dagegen s. im Folgenden unter 2.5.
- 11.
OECD, Action 12: 2015 Final Report on Mandatory Disclosure Rules v. 05.10.2015, Tz. 13 u. 48 ff.
- 12.
S. im Folgenden unter 2.4.
- 13.
Wie etwa bei den so genannten Cum-Ex-Geschäften, bei denen der Schaden derzeit auf zwölf Milliarden geschätzt wird, s. nur den Bericht in der FAZ vom 19.02.2016, abrufbar unter http://www.faz.net/aktuell/finanzen/bundestags-untersuchungsausschuss-beleuchtet-cum-ex-boersendeals-14079549.html.
- 14.
Näher zu dieser Argumentation Beuchert/Osterloh-Konrad, IStR 2014, 643 (645).
- 15.
So auch Schenke, Verfassungs- und europarechtliche Fragen des § 138a AO (Stand: 25.06.2007), DATEV-LexInform Nr. 0208905, Teil 1 A.III.1.
- 16.
S. BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (66).
- 17.
S. nur Drüen, StuW 2008, 154 (157).
- 18.
BVerfGE 13, 290 (316); BVerfGE 22, 156 (161); BVerfGE 29, 104 (118); BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (82).
- 19.
BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (84).
- 20.
BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (85).
- 21.
S. Drüen, StuW 2008, 154 (158).
- 22.
BVerfGE 84, 239 (271 f.); BVerfGE 110, 94 (112 ff.).
- 23.
Evans, in: Head/Krever, Tax Reform in the 21st Century – A Volume in Memory of Richard Musgrave, 529 (539); Weisbach, 55 Tax Law Review, 2002, 215 (222); Hellwig, 26 Virginia Tax Review, 2006–2007, 1005 (1008 ff.).
- 24.
Zu diesem Aspekt, der auch das europäische Binnenmarktziel tangiert, s. Europäische Kommission, SWD(2012) 403 final, 22, abrufbar unter http://ec.europa.eu/smart-regulation/impact/ia_carried_out/docs/ia_2012/swd_2012_0403_en.pdf.
- 25.
S. auch hierzu BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (85). Aus der finanzgerichtlichen Rechtsprechung s. etwa BFHE 148, 153 ff.; BFHE 189, 342 ff.; BFHE 214, 276 ff.; BFHE 238, 344 ff.; BFHE 238, 241 (269). Speziell zur internationalen Steuerarbitrage ist anzumerken, dass es hier in der Regel bereits am „gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil“ im Sinne von § 42 Abs. 2 S. 1 AO fehlen wird, weil bei der Ausnutzung von Inkongruenzen zwischen zwei Steuersystemen die steuerlichen Vorteile in den beteiligten Staaten isoliert gesehen jeweils durchaus der Zielsetzung des Gesetzes entsprechen können.
- 26.
Hierzu bereits Beuchert/Osterloh-Konrad, IStR 2014, 643 (645). Näher zum Zusammenhang zwischen Anzeigepflicht und Rückwirkungsverbot unter 3.2.1.
- 27.
S. speziell zu Anzeigepflichten Flämig, DStR 2007, Beihefter zu Heft 44, 2 (5 f.).
- 28.
S. etwa BVerfGE 9, 237 (250).
- 29.
S. Flämig, DStR 2007, Beihefter zu Heft 44, 2 (5), wo auch von der „zwanghafte[n] Vorstellung, diese Gestaltung [trotz ihrer Legalität] insgesamt für ‚unerwünscht‘ zu erklären“, die Rede ist und weiter ausgeführt wird, dem Entwurf zu § 138a AO liege „offenkundig ein verzerrtes Bild von der Legalität der Steuergestaltung und insbesondere deren Legitimität“ zugrunde. S. ferner Scholz, Rechtsgutachterliche Stellungnahme zur Verfassungsmäßigkeit des Gesetzentwurfs zur Anzeigepflicht von Steuergestaltungen (§ 138a AO) vom 31.07.2007, DATEV-LexInform Nr. 0208904, 6, gegen die „Inkriminierung“ legaler Tatbestände.
- 30.
Unterstellt wird hier die uneingeschränkte Offenlegung der Tatsachen durch den Steuerpflichtigen, sodass der Bereich der Steuerhinterziehung ausgeklammert bleibt.
- 31.
Zur Deutung des Gestaltungsmissbrauchs als fehlgeschlagenem Subsumtionsversuch Kirchhof, StuW 1983, 173 (177).
- 32.
S. wiederum BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (84), zu den gleichheitswidrigen Gestaltungsmöglichkeiten unter dem bisherigen Erbschaftsteuerrecht. Dass nach vielen Vertretern der sog. „Innentheorie“ dieser Bereich weitgehend nicht existieren dürfte, wenn das Steuerrecht nicht buchstabengetreu, sondern teleologisch ausgelegt wird, sei hier nur am Rande erwähnt, ist aber unerheblich, da für die Frage der rechtspolitischen Bewertung eines Anzeigepflichtsystems vom – durch die Gerichtspraxis geprägten – gelebten Recht ausgegangen werden muss.
- 33.
BVerfGE 105, 17 (40).
- 34.
S. die Kritik bei Flämig, DStR 2007, Beihefter zu Heft 44, 2 (6).
- 35.
Zur Klarstellung sei angemerkt, dass diese Überlegung selbstverständlich nicht bedeutet, die Verletzung der Anzeigepflicht solle nicht sanktioniert werden (zu den Sanktionen s. ausführlich unter 4.8). Es geht an dieser Stelle nur um die Frage, welche Rechtsfolgen die Anzeigepflichtigkeit einer Gestaltung als solche auslösen sollte.
- 36.
BVerfGE 80, 137 (152 f.).
- 37.
BVerfG, BStBl. 2015 II, 50 (84 f.).
- 38.
- 39.
Zu diesem Ziel s. OECD, Action 12: 2015 Final Report on Mandatory Disclosure Rules v. 05.10.2015, Tz. 19.
- 40.
S. zu diesem Gedanken auch im Folgenden unter 4.1.
- 41.
Zu diesem Gedanken auch bereits unter 2.3.
- 42.
Vgl. OECD, Action 12: 2015 Final Report on Mandatory Disclosure Rules v. 05.10.2015, Tz. 13, 15, 32, 48 ff., 72, 139, 147 und 169 f.; in einigen Passagen wird jedoch nicht ganz klar, ob die OECD, wenn sie von wünschenswerten Abschreckungseffekten spricht, lediglich die Folgewirkung aus der rechtspolitischen Funktion vor Augen hat oder eine gezielte Abschreckung von anzeigepflichtigen Gestaltungen als solchen.
- 43.
Hierzu bereits einleitend oben unter 2.1.
- 44.
Zum Zeitpunkt der Anzeigen ausführlich unter 4.6.
- 45.
Näher hierzu unter 4.7.3.
- 46.
Hierzu ausführlich unter 4.7.2.
- 47.
OECD, Action 12: 2015 Final Report on Mandatory Disclosure Rules v. 05.10.2015, Tz. 165, 168 und 170.
- 48.
Hierzu s. o. unter 2.2.
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Osterloh-Konrad, C., Heber, C., Beuchert, T. (2017). Zielsetzung eines Anzeigepflichtsystems. In: Anzeigepflichten für Steuergestaltungen in Deutschland. MPI Studies in Tax Law and Public Finance, vol 7. Springer, Berlin, Heidelberg. https://doi.org/10.1007/978-3-662-53761-9_2
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