Zusammenfassung
In immer mehr Unternehmungen wächst das Gefühl des Zweifels, ob die überkommene Kostenrechnung den Erfordernissen der freien Marktwirtschaft entspricht und die betrieblichen Verhältnisse wirklichkeitsgerecht »abbildet«. Und das mit Recht, denn die traditionelle Kostenrechnung ist in ihrer Entwicklung zunächst entscheidend durch den Zweck der Angebotspreiskalkulation im Rahmen von Kalkulationskartellen und später durch die staatlichen Preisbildungsvorschriften geprägt worden 1. Beide verfolgten eine Nivellierung der Angebotspreise und — das gilt vor allem für die staatlichen Preisbildungsvorschriften -eine leichte formale Kontrollierbarkeit der Kalkulationselemente. Als Mittel hierfür wurden einheitliche Kostenrechnungsschemata geschaffen, die auf eine isolierte Betrachtung der einzelnen Kostenträger abzielen. Dabei wird das betriebsindividuelle Gefüge der Dispositionen, Kosten und Leistungen in dem rechnerischen »Abbildungs«prozeß rücksichtslos zerschlagen, indem die gemeinsam für mehrere Erzeugnisse entstehenden Kosten mit mehr oder weniger Willkür und Phantasie zunächst den Kostenstellen angelastet, von den Vorkostenstellen auf die Endkostenstellen »überwälzt« und schließlich den Kostenträgern zugeschlüsselt werden, um so die »Selbstkosten« der Erzeugnisse oder Aufträge zu ermitteln. Weil man im Prinzip sämtliche Kosten 2 auf die Kostenträger verrechnet, hat sich dafür der Begriff »Vollkostenrechnung« eingebürgert; weil diese Kosten — dem Weg der einzelnen Produkte und der dafür erforderlichen Teilleistungen folgend — von Stufe zu Stufe »weitergewälzt« oder von Stufenleistung zu Stufenleistung bis zum Verkaufsprodukt weiterverrechnet werden, kann man dieses System der Kostenrechnung anschaulich auch als »Kostenüberwälzungsrechnung« bezeichnen 3.
Nachdruck aus: Neue Betriebswirtschaft, 20. Jg. (1967), Heft 8, S. 1–23, mit freundlicher Genehmigung der Verlagsgesellschaft » Neue Betricbswirtschaft mbH, Heidelberg.
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Anmerkungen
Im Gegensatz zum „Nettopreis“ in Tabelle III ist von den Preisen in Tabelle II noch kein Skonto abgezogen.
Zu den Positionen (5) Sondereinzelkosten der Fertigung und (9) Sondereinzelkosten des Vertriebes siehe die Anmerkung [4] auf Seite 268.
Zur Begründung und Ableitung des Identitätsprinzips siehe Anmerkung [1] auf Seite 32 und vor allem S. 75–78.
Siehe hierzu den Beitrag 7 des vorliegenden Bandes: Ertragsbildung und Ertragsverbundenheit im Spiegel der Zurechenbarkeit von Erlösen, S. 98–148.
Noch präziser sollte statt von „Wertverzehr“ von „Ausgaben“ — einschließlich Ausgabenverpflichtungen zu verstehen — gesprochen werden. Siehe hierzu die Anmerkung [4] auf Seite 33 sowie die Definition des entscheidungsorientierten Kostenbegriffs auf Seite 82 und im Glossarium, S. 389.
Siehe hierzu im einzelnen den Beitrag 6 (S. 81–97) des vorliegenden Bandes.
Die beste Verrechnungsbasis für unechte Gemeinkosten sind sorgfältig ermittelte technische Verbrauchsstandards. Liegen diese vor, ist insoweit für die Vorkalkulation eine Trennung zwischen direkt und als unechte Gemeinkosten erfaßte Einzelkosten nicht notwendig; im Hinblick auf einen späteren Vergleich mit den Istkosten ist sie jedoch trotzdem empfehlenswert. Das gilt verstärkt für die Nachkalkulation, weil — im Gegensatz zu den direkt erfaßten Einzelkosten — bei den unechten Gemeinkosten nicht mehr kontrollierbar ist, bei welchen Leistungen Verbrauchsabweichungen gegenüber den technischen Standards aufgetreten sind.
Der Engpaßbezug kommt noch deutlicher in der Bezeichnung „engpaßbezogene Deckungsbeiträge“ zum Ausdruck, die ich deshalb neuerdings gegenüber der ursprünglichen Bezeichnung „spezifische Deckungsbeiträge“ bevorzuge. Außerdem soll mit dieser terminologischen Änderung auch einer möglichen Verwechslung mit Ausdrücken wie „auftragsspezifische Kosten (Erlöse, Deckungsbeiträge)“ und entsprechenden produktspezifischen, produkt-gruppenspezifischen, kundenspezifischen, stellenspezifischen Größen, wie sie Erich Schäfer (Der Industriebetrieb, Band 1, Opladen 1969, Bd. 2 1971, Seite 357 f.) vorschlägt, vorzubeugen.
Für die frühzeitige Abschätzung des Jahresergebnisses und -erfolges sowie für die frühzeitige Einleitung einer „aktiven“ Bilanzpolitik erweisen sich aufwandorientierte Deckungsbudgets als vorteilhaft. Diese enthalten diejenigen Teile des die Leistungskosten übersteigenden Gesamtaufwands, der durch die Auftrags- oder Umsatzbeiträge der Leistungen hereingeholt werden soll. Vgl. hierzu meinen Artikel Deckungsbeitragsrechnung in: HWR, Sp. 383–400, hier Sp. 397, una Deckungsbeitragsrechnung im Handel, in: HWA, Sp. 433–455, hier Sp. 449 und 451. [10] Exakter formuliert, umfaßt das ausgaben- oder finanzorientierte Deckungsbudget diejenigen Teile des die leistungsspezifischen Ausgaben (Leistungskosten) übersteigenden Volumens der Gesamtausgaben, die durch Umsatzbeiträge hereingeholt werden sollen, also erforderlichenfalls auch rein finanzwirtschaftliche und „periodenfremde“ Ausgaben. Sieht man von der Planung des Jahreserfolgs und bilanzpolitischen Entscheidungen ab, für die das aufwandorientierte Deckungsbudget unumgänglich ist, dann erweist sich das ausgaben- oder finanzorientierte Deckungsbudget als wesentlich wichtiger als das kostenorientiere Deckungsbudget, auf das man getrost verzichten kann, wenn die beiden anderen Typen des Deckungsbudgets aufgestellt sind. Das kostenorientierte Deckungsbudget ist lediglich in der Einführungsphase, wenn die Bereitschaftskostenrechnung noch nicht entsprechend den Empfehlungen in Beitrag 5 dieser Sammlung umgestellt worden ist, empfehlenswert, nicht zuletzt, weil es traditionellem Denken noch stärker entgegenkommt. Vgl. hierzu auch Lothar Rall: Die flexible Liquiditätsträgerrechnung. Ein Beitrag zur betriebswirtschaftlichen Planungsrechnung, in: Theoretische und empirische Beiträge zur Wirtschaftsforschung, hrsg. von Alfred Eugen Ott, Tübingen 1966, Seite 291–324. Die Aufstellung des ausgabenorientierten Deckungsbudgets „wird erleichtert, wenn in der Grundrechnung die Kategorien der Bereitschaftskosten zusätzlich nach der Zahlungsweise differenziert werden, indem man etwa zwischen Jahreseinzelkosten mit monatlicher, vierteljährlicher, halbjährlicher oder einmaliger — vor- oder nachschüssiger — Zahlung unterscheidet. Im Idealfalle sind Grundrechnung, Deckungsbudget und Finanzplan weitgehend integriert“ (s. hierzu auch Seite 95).
„Der Deckungsbedarf wird grundsätzlich nicht auf einzelne Kostenstellen oder Kostenträger verteilt. Um jedoch sicherzustellen, daß selbständig operierende Unternehmungsbereiche nicht nur den direkten Deckungsbedarf ihrer Erzeugnisgruppen oder Teilmärkte (z. B. spezielle Bereitschaftskosten) hereinzuholen bemüht sind, ist es zweckmäßig, ihnen einen angemessenen Teil des gemeinsamen Deckungsbudgets anzulasten. Das soll nicht nach schematischen Schlüsseln, etwa in Form von Zuschlägen zu den Einzelkosten oder Verrechnungssätzen je Maschinenstunde, Quadratmeter usw. geschehen, sondern nach unternehmungspolitischen Gesichtspunkten. Dabei wird die Obergrenze der Belastbarkeit stets durch die Tragfähigkeit bestimmt, d. h. durch die erzielbaren Deckungsbeiträge. Als Maßstäbe bieten sich vor allem die Periodenbeiträge der betreffenden Erzeugnisgruppen bzw. Marktbereiche an. Ob dabei die spezifischen Periodengemeinkosten bzw. -ausgaben der selbständig operierenden Betriebsbereiche zu ihrem direkten Deckungsbedarf oder zur aufzuteilenden Deckungslast zu rechnen sind, hängt von der jeweiligen Verteilung der Entscheidungskompetenzen ab.“ (Art. „Dek-kungsbeitragsrechnung“ in: HWR, Sp. 397 f.)
Zur Behandlung des Skontos in der Deckungsbeitragsrechnung siehe die Veröffentlichungen meines ehemaligen Mitarbeiters Wolfgang Männel: Kundenskonti im Rechnungswesen, Herne / Berlin 1971, insbes. S. 71–89, und Erlösrealisation beim Verkauf auf Ziel unter Skontogewährung, in: Die Wirtschaftsprüfung, 25. Jg. 1972, S. 611–620.
Zur Anwendung der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung auf den Vergleich zwischen Selbstherstellung und Fremdbezug bei unterschiedlichen Situationen siehe im einzelnen die Schrift von Wolfgang Männel: Die Wahl zwischen Eigenfertigung und Fremdbezug. Theoretische Grundlagen — praktische Fälle, Herne/Berlin 1968.
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Riebel, P. (1994). Kurzfristige unternehmerische Entscheidungen im Erzeugnisbereich auf Grundlage des Rechnens mit relativen Einzelkosten und Deckungsbeiträgen. In: Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung. Gabler Verlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-322-96352-9_12
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