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Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers

  • Herbert Wiedemann
  • Joachim Schulze-Osterloh
  • Wolfgang Kraus
Chapter
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Part of the Bochumer Beiträge zur Unternehmungsführung und Unternehmensforschung book series (BBUU, volume 20)

Zusammenfassung

Die Frage nach Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers betrifft ihrer Formulierung nach die Berufstätigkeit des Wirtschaftsprüfers insgesamt, also sowohl seine Funktion als Abschlußprüfer bei gesetzlichen Pflichtprüfungen als auch seine weiteren Aufgaben, insbesondere die Vornahme freiwilliger Prüfungen und die Beratung in wirtschaftlichen und rechtlichen Angelegenheiten. Das Problem der Unabhängigkeit hat jedoch im Rahmen der Pflichtprüfungen eine ungleich größere Bedeutung als bei der Wahrnehmung fremder Individualinteressen1. Die folgenden Ausführungen beschränken sich daher auf die Stellung und Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers bei der Vornahme von Pflichtprüfungen.

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Literatur

  1. 1.
    Vgl. Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer, festgestellt von der Wirtschaftsprüferkammer am 9. Juli 1964 mit Ergänzungen vom 15. Juni 1966, 5. Juli 1967, 8. September 1969, 22. Juni 1971, 12. Juli 1972 und 15. Februar 1973, Ausgabe Juli 1974, I. Unabhängigkeit und Unbefangenheit, Absatz 4 (S. 7).Google Scholar
  2. 2.
    Vgl. zur geschichtlichen Entwicklung Gerhard, Wirtschaftsprüferordnung, 1961, S. 11 ff.;Google Scholar
  3. 2a.
    Hax, Wirtschaftsprüfung und Wirtschaftsberatung im Ablauf der wirtschaftlichen Entwicklung, in: 75 Jahre Deutsche Treuhand-Gesellschaft 1890–1965 (o. J.), S. 99 ff.;Google Scholar
  4. 2b.
    Koch, Der Beruf des Wirtschaftsprüfers, 1957, S. 55 ff.;Google Scholar
  5. 2c.
    Schäuble, Die berufsrechtliche Stellung der Wirtschaftsprüfer in Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, Diss, (jur.) Freiburg i. Br., 1971, S. 12 ff.Google Scholar
  6. 3.
    Vgl. Born, Die Weltwirtschaftskrise als zeitgeschichtlicher Hintergrund der Einführung der gesetzlichen Pflichtprüfung, in: 75 Jahre Deutsche Treuhand-Gesellschaft 1890–1965 (o. J.), S. 53 ff.Google Scholar
  7. 4.
    Verordnung des Reichspräsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie vom 19. 9. 1931, RGBl. I S. 493. Die Vorschriften über die Abschlußprüfung der AG wurden als §§ 262a bis g durch Art. VI in das HGB eingefügt und durch Art. X Abs. 1 auf die KGaA erstreckt.Google Scholar
  8. 5.
    Art. 5 der Ersten Verordnung zur Durchführung der aktienrechtlichen Vorschriften der Verordnung des Reichspräsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie vom 15. Dezember 1931, RGBl. I S. 760 (761).Google Scholar
  9. 6.
    Anlage zur Ersten Verordnung zur Durchführung der aktienrechtlichen Vorschriften der Verordnung des Reichspräsidenten über Aktienrecht, Bankenaufsicht und über eine Steueramnestie (Fn. 5).Google Scholar
  10. 7.
    Vgl. zur näheren Begründung Schulze-Osterloh, Zur öffentlichen Funktion des Abschlußprüfers, ZGR 1976, S. 411 (412 ff.).Google Scholar
  11. 8.
    Vgl. Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (413/414).Google Scholar
  12. 9.
    Ebenso Steiner, Öffentliche Verwaltung durch Private, 1975, S. 136 ff.Google Scholar
  13. 10.
    Vgl. Reimer Schmidt in Prölss/Reimer Schmidt/Sasse, Versicherungsaufsichtsgesetz, 7. Aufl. 1974, § 81 VAG Anm. 4: Die Berichte der Bilanzprüfer gehören zu den Hilfsmitteln, mit denen das Bundesaufsichtsamt für das Versicherungswesen die Versicherungsunternehmen überwacht.Google Scholar
  14. 11.
    Für diese Prüfungen sind neben Wirtschaftsprüfern auch andere sachkundige Personen zugelassen.Google Scholar
  15. 12.
    Verordnung über die Pflichten der Makler, Darlehens- und Anlagenvermittler, Bauträger und Baubetreuer (MaBV) in der Fassung vom 11. Juni 1975, BGBl. I S. 1351.Google Scholar
  16. 13.
    Vgl. dazu Wolff/Bachof, Verwaltungsrecht II, 4. Aufl. 1976, § 104 (S. 451 ff.).Google Scholar
  17. 14.
    Im übrigen bestehen gegen ein solches Verfahren methodische Bedenken. Ob jemand be-liehener Unternehmer ist, kann nur induktiv eine zusammenfassende Betrachtung der für seine Tätigkeit maßgebenden rechtlichen Regelungen ergeben, wenn sich dabei erweist, daß mit anderen Erscheinungen übereinstimmende Merkmale bestehen, die eine Zusammenfassung unter dem Oberbegriff „beliehener Unternehmer“rechtfertigen. Kommt man so aufgrund der angeordneten Rechtsfolgen zu dem Ergebnis, daß die Merkmale einer Beleihung vorliegen, so kann diese Feststellung nur Grundlagen einer Lücken ausfüllenden Bestimmung nicht ausdrücklich geregelter weiterer Rechtsfolgen sein. Vgl. dagegen aber Steiner (Fn. 9), der mit Hilfe systematischer Erwägungen den Begriff des beliehenen Unternehmers bestimmt und die Ermittlung sich daraus ergebender wichtiger Rechtsfolgen einer weiteren Untersuchung vorbehält (a.a.O., S. 301/302). So bleibt bei Steiner ungeklärt, welche Bedeutung es hat, daß er den Abschlußprüfer im Normalfall nicht als beliehenen Unternehmer ansieht, weil er keine staatliche Tätigkeit ausübe (a.a.O., S. 137 ff.), daß aber der Träger einer Prüfung gemeinnütziger Wohnungsunternehmen nach den §§ 14, 25 ff. WGG wegen der Anordnungsbefugnis nach § 23 V WGGDV mit der selbständigen Erledigung einer Verwaltungsaufgabe betraut sein soll (a.a.O., S. 144/145). Allerdings rechtfertigt Steiner mit dieser öffentlich-rechtlich verstandenen Funktion des Prüfungsträgers die Auflösungsbefugnis der zuständigen Behörde nach § 23 II 1 WGG und die Verbindlichkeit der vom Spitzenverband nach § 25 I, III 1, 2 WGG aufgestellten Prüfungsrichtlinien. Die verfassungsrechtliche Zulässigkeit dieser weitreichenden Befugnisse kann aber nicht mit dem Beanstandungsrecht des Prüfungsträgers erklärt werden, da es sich hierbei mangels eigener Durchsetzungsbefugnisse nur um die Vorbereitung behördlicher Aufsichtsmaßnahmen handelt. Kommt das Wohnungsunternehmen der Beanstandung nicht nach, so hat der Prüfungsträger nach § 23 V 3 WGGDV die Aufsichtsbehörde zu benachrichtigen. Damit hat die Beanstandung keine eigenständige Bedeutung. Die Tätigkeit des Prüfungsträgers gleicht vielmehr den Mitteilungspflichten der Abschlußprüfer nach § 29 II KWG.Google Scholar
  18. 15.
    Vgl. dazu hinsichtlich ausgewählter Rechtsfragen Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 ff.Google Scholar
  19. 16.
    So namentlich von Bull, Die Staatsaufgaben nach dem Grundgesetz, 1973, § 4, 2 (S. 48 ff.); ferner hinsichtlich der Folgerungen, die das BVerfG in BVerfGE 17, 232 (239/240); 371 (376 ff.) aus der als öffentlich qualifizierten Aufgabe bestimmter Berufe (Apotheker, Notar) zieht, Rupp, NJW 1965, S. 993 ff.Google Scholar
  20. 17.
    Nicht ganz klar ist bei Bull (Fn. 16), ob seine Kritik nicht nur terminologischen Gehalt hat, da er den Begriff der öffentlichen Aufgabe durch den der gemeinwohlbezogenen oder auch gesellschaftlichen Aufgabe ersetzen will, vgl. a.a.O., S. 48, Fn. 42; für eine materielle Bedeutung seiner Kritik aber a.a.O., S. 49.Google Scholar
  21. 18.
    Vgl. Martens, Öffentlich als Rechtsbegriff, 1969, S. 130/131.Google Scholar
  22. 18.
    Vgl. Lukes, Technischer Überwachungs-Verein und Vereinsrecht, in: Götz/Lukes, Zur Rechtsstruktur der Technischen Überwachungs-Vereine, 1975, S. 61 (76 ff.); Martens (Fn. 18), S. 130/131.Google Scholar
  23. 20.
    In diesem Sinne Krautzberger, Die Erfüllung öffentlicher Aufgaben durch Private, 1971, § 5 A I 2 (S. 106/107) für die Anwendbarkeit von Verfassungsrecht auf private Tätigkeiten mit öffentlicher Bedeutung.Google Scholar
  24. 21.
    Einerseits freier Beruf (§2 I BRAO), andererseits unabhängiges Organ der Rechtspflege (§ 1 BRAO).Google Scholar
  25. 22.
    Der Beruf des Steuerberaters ist freier Beruf (§ 32 II 1 StBerG); er unterliegt jedoch speziellen Berufspflichten, die sich nur aus der öffentlichen Bedeutung seiner Tätigkeit erklären lassen (§§57 ff. StBerG).Google Scholar
  26. 23.
    Der Notar ist unabhängiger Träger eines öffentlichen Amtes (§1 BNotO); sein Beruf ist kein Gewerbe (§ 2 S. 3 BNotO).Google Scholar
  27. 24.
    Stellungnahme der Bundesregierung zu der Entschließung und den Änderungsvorschlägen des Bundesrates vom 22. Januar 1954, zu Anlage 3 zur Bundestags-Drucksache III/201, S. 85, wo die Bildung der Wirtschaftsprüferkammer mit dem Erfordernis einer Berufsaufsicht begründet wurde, das sich aus der Eigenart der den Wirtschaftsprüfern zugewiesenen Aufgabe ergebe; ferner schriftlicher Bericht des Wirtschaftsausschusses zu Bundestags- Drucksache HI/2565, B e (S. 4).Google Scholar
  28. 25.
    Siehe unten: IL, 3., b), (2), (b).Google Scholar
  29. 26.
    Baudisch, Die Funktion des Abschlußprüfers, in: Wirtschaftsprüfung als Element gesunder Wirtschaftsentwicklung. Bericht über die Fachtagung des Instituts der Wirtschaftsprüfer am 27. und 28. Januar 1955 zu Hannover, 1955, S. 19 (29);Google Scholar
  30. 26a.
    Flume, Grundfragen der Aktienrechtsreform, 1960, S. 35;Google Scholar
  31. 26b.
    Kicherer, Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlußprüfung, 1970, S. 99;Google Scholar
  32. 26c.
    Richter, Die Sicherung der aktienrechtlichen Publizität durch ein Aktienamt, 1975, S. 99/100;Google Scholar
  33. 26d.
    vgl. auch Schulze zur Wiesche, D. W., Grundsätze ordnungsmäßiger aktienrechtlicher Jahresabschlußprüfung, 1963, S. 117/118, der jedoch insoweit von einer inneren Unbefangenheit des Abschlußprüfers spricht.Google Scholar
  34. 26e.
    Forster, Gedanken zur passiven Sicherung der Unabhängigkeit des Abschlußprüfers, in: Bilanzfragen. Festschrift für Ulrich Leffson, 1976, S. 327, hält die Forderung nach Unabhängigkeit des Abschlußprüfers für „so selbstverständlich und ohne weiteres einleuchtend, daß sie keiner näheren Begründung“bedürfe. Ebenso erkennt in den USA die Securities and Exchange Commission die Prüfungen nur solcher Wirtschaftsprüfer an, die in jeder Weise unabhängig sindGoogle Scholar
  35. 26f.
    Schäfer, Die Rechenschaftsberichte nach den Vorschriften der Securities and Exchange Commission, 1970, S. 60. Die Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers wird als eine unabdingbare Voraussetzung seiner Tätigkeit angesehen, Montgomery, Auditing, 8th ed. 1957, p. 24;Google Scholar
  36. 26g.
    Rappaport, SEC Accounting Practice and Procedure, 3rd ed. 1972, chapter 26, p. 1, ebenso auch AICPA, Professional Standards, Volume 1, Auditing, Section 220.01–07, insbesondere 2nd general standard: „In all matters to the assignment, an independence in mental attitude is to be maintained by the auditor or auditors.“Google Scholar
  37. 27.
    Vgl. zum Umfang der Prüfungspflicht des aktienrechtlichen Abschlußprüfers im Hinblick auf das Prüfungsziel Schulze-Osterloh in: Strukturen und Entwicklungen im Handels-, Gesellschafts- und Wirtschaftsrecht. Festschrift für Wolfgang Hefermehl, 1976, S. 405 ff.Google Scholar
  38. 28.
    So namentlich Forster (Fn. 26), S. 327 (328); ähnlich Jäckel, Die Unabhängigkeit der Abschlußprüfer bei der Pflichtprüfung von Aktiengesellschaften der „öffentlichen Hand“, 1960, S. 38/39; vgl. auch Abschnitt I der Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer (Fn. 1).Google Scholar
  39. 29.
    Ebenso Montgomery (Fn. 26), p. 24; Rappaport (Fn. 26), chapter 26, p. 2. Darum wird sie teilweise auch als „innere Unabhängigkeit“bezeichnet und der sogenannten äußeren Unabhängigkeit gegenübergestellt, mit der der Problemkreis der Besorgnis der Befangenheit umschrieben wird, so Kicherer (Fn. 26), S. 99 ff.; ähnlich auch Schulze zur Wiesche (Fn. 26), S. 117 ff., der von innerer Unbefangenheit spricht.Google Scholar
  40. 30.
    Gedanken zur passiven Sicherung der Unabhängigkeit des Abschlußprüfers (Fn. 26), S. 327 (328).Google Scholar
  41. 31.
    Vgl. hierzu die Zusammenstellung von Richter (Fn. 26), S. 125 ff.; ferner unter dem Gesichtspunkt der Besorgnis der Befangenheit Kicherer (Fn. 26), S. 101 ff.; Kropff in: Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, AktG, Band III, 1973, § 163 AktG Rn. 28.Google Scholar
  42. 32.
    Z. B. Forster (Fn. 26), S. 327 (331, Fn. 13) zur Drohung, demnächst einen anderen Abschlußprüfer zu wählen: „Solche Drohungen werden in den seltensten Fällen offen ausgesprochen. In der Regel wird versucht, den Abschlußprüfer durch Andeutungen der verschiedensten Art zu verunsichern, z. B. durch Hinweise auf die guten Erfahrungen, die andere Gesellschaften mit bestimmten Prüfern gemacht hätten.“Auf derselben Linie liegt auch der von Dürrhammer, Unabhängigkeit des Abschlußprüfers im Aktiengesetz und in der Praxis, 1971, S. 36, mitgeteüte Fall.Google Scholar
  43. 33.
    Vgl. Lutter, Der Wirtschaftsprüfer und seine Aufgaben in unserer Zeit, in: Bericht über die Fachtagung 1974 des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V., 1975, S. 227 (236), der auch im Hinblick auf die Prüfungsaufgaben bei wirtschaftlichen Schwierigkeiten (a.a.O., S. 229 ff.) fordert, die Unabhängigkeit des Wirtschaftsprüfers gegenüber dem Auftraggeber zu stärken.Google Scholar
  44. 34.
    In diesem Sinne Brönner, AktG-Großkommentar II, 3. Aufl. 1970, § 163 AktG Anm. 19; ebenso unter der Bezeichnung „äußere Unabhängigkeit“Kicherer (Fn. 26), S. 101. Sachlich übereinstimmend auch die Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer (Fn. 1) unter I: „Der Wirtschaftsprüfer hat seine Tätigkeit ferner zu versagen, wenn ein sachlich vernünftiger Grund besteht, aus dem Besorgnis abgeleitet werden kann, er sei befangen, also innerlich nicht frei.“Insoweit zustimmend Kropff (Fn. 31), § 163 AktG Rn. 26. Ähnlich auch Adler/During/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Aktiengesellschaft II, 4. Aufl. 1971, § 163 AktG Rn. 32, die aber zusätzlich darauf abstellen, ob die Umstände, aus denen auf die Befangenheit geschlossen wird, geeignet sind, die Durchführung der Abschlußprüfung selbst zu beeinträchtigen. Diese weitere Voraussetzung ist bei Umständen, die gegen die Unabhängigkeit des Prüfers sprechen, stets erfüllt.Google Scholar
  45. 35.
    Fn. 31–33.Google Scholar
  46. 36.
    Zur Unabhängigkeit der Abschlußprüfer, in: Festschrift für Rudolf Reinhardt 1972, S. 329 (338 ff.).Google Scholar
  47. 37.
    Kropff (Fn. 31), § 164 AktG Rn. 5.Google Scholar
  48. 38.
    Damit ist aber nicht die selbstverständliche Möglichkeit ausgeschlossen, in Zweifelsfällen § 164 AktG nach allgemeinen Grundsätzen auszulegen, also z. B. zu dem Ergebnis zu gelangen, Bund und andere Gebietskörperschaften seien verbundene Unternehmen im Sinne des § 164 III Nr. 1 AktG. Wie diese Rechtsfrage zu entscheiden ist, soll hier allerdings offenbleiben; vgl. dazu LG Köln BB 1976, S. 1041 ff. = AG 1976, S. 244 ff.Google Scholar
  49. 39.
    Vgl. Kropff (Fn. 31), § 163 AktG Rn. 29, 30, § 164 AktG Rn. 6.Google Scholar
  50. 40.
    Die Beratungstätigkeit durch Wirtschaftsprüfer bei Unternehmen, deren Abschlüsse sie nicht prüfen, ist unbedenklich und wird von der WPO dem Berufsbild des Wirtschaftsprüfers zugerechnet, vgl. Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (428/430).Google Scholar
  51. 41.
    ZGR 1976, S. 411 (426 ff.).Google Scholar
  52. 42.
    Vgl. zur näheren Begründung Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (430).Google Scholar
  53. 43.
    In Erweiterung meiner Ausführungen in ZGR 1976, S. 411 (430).Google Scholar
  54. 44.
    Prüfung „vor dem Bilanzstichtag“: Claussen, Kölner Kommentar zum Aktiengesetz, Band 2, 1. Lfg. 1971, § 165 AktG Rn. 18.Google Scholar
  55. 45.
    Adler/During/Schmaltz (Fn. 34), § 163 AktG Rn. 35b a. E. („bloße gelegentliche Hilfeleistung bei der Aufstellung eines Jahresabschlusses“), weiter gehend aber Rn. 35 unter a) (Mitwirkung bei der Aufstellung des zu prüfenden Abschlusses); Baumbach/Hueck, Aktiengesetz, 13. Aufl. 1968, § 165 AktG Rn. 5 a. E. („Prüfungshandlungen vor der Aufstellung des Jahresabschlusses können zu einer beratenden Mitwirkung der Abschlußprüfung an der Aufstellung führen, wogegen Bedenken nicht bestehen.“).Google Scholar
  56. 46.
    Dazu unten (b).Google Scholar
  57. 47.
    Vgl. mit weiteren Nachweisen Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (431).Google Scholar
  58. 48.
    Unter (a).Google Scholar
  59. 49.
    In diesem Sinne auch Huppertz, Die widersprüchliche Lage des Wirtschaftsprüfers bei der Abschlußprüfung, Blick durch die Wirtschaft, Nr. 247 vom 4. 11. 1976, S. 4.Google Scholar
  60. 50.
    (Fn. 1): „Die Beratung oder Vertretung eines Auftraggebers steht einer Prüfung durch den gleichen Wirtschaftsprüfer in der Regel nicht im Wege; gleiches gilt, wenn er bei der Aufstellung des Jahresabschlusses behilflich gewesen ist.“Google Scholar
  61. 51.
    Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (431) mit weiteren Nachweisen.Google Scholar
  62. 52.
    Vgl. mit weiteren Nachweisen Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (432/434).Google Scholar
  63. 53.
    Schulze-Osterloh, ZGR 1976, S. 411 (432/434) mit näherer Begründung. Ergänzend ist darauf hinzuweisen, daß die Regelung des § 49 WPO nach der Begründung zu § 61 des Entwurfs eines Gesetzes über eine Berufsordnung der Wirtschaftsprüfer (Wirtschaftsprüferordnung), Bundestags-Drucksache HI/201, S. 57 f., die Fälle der persönlichen oder wirtschaftlichen Abhängigkeit vom Auftraggeber erfassen soll, wobei als Grundlage auf die Regelung des § 3 II der Verordnung des Zentralamts für Wirtschaft in der Britischen Zone über eine Berufsordnung für die Angehörigen des wirtschaftlichen Prüfungs- und Treuhandwesens vom 20. Dezember 1946 (Amtsblatt für Schleswig-Holstein 1947, 148) verwiesen wurde. Diese Vorschrift lautet: „Sie (die Berufsangehörigen) haben ihre Berufstätigkeit u. a. zu versagen,… 3. wenn sie zu dem Auftraggeber in einem ständigen Dienstverhältnis oder in persönlicher oder wirtschaftlicher Abhängigkeit stehen oder die Besorgnis der Befangenheit bei der Durchführung des Auftrags besteht.“Die Ständigkeit eines Dienstverhältnisses wurde also schon im Jahre 1946 als Anlaß für die Versagung der Berufstätigkeit betrachtet. Die entsprechende Formulierung in § 49 WPO wurde auf die Besorgnis der Befangenheit beschränkt, weil in diesem Tatbestandsmerkmal der umfassende Versagungsgrund gesehen wurde. Vgl. auch Kropff (Fn. 31), § 163 AktG Rn. 26.Google Scholar
  64. 54.
    Für Trennung und Pflichtprüfung und Beratung auch Huppertz (Fn. 49).Google Scholar
  65. 55.
    Schwarz, WPg 1973, S. 467 (468); Pougin, BFuP 1976, S. 93 (111).Google Scholar
  66. 56.
    In dem Mitteilungsblatt der Wirtschaftsprüferkammer sind seit der Nr. 49 vom 15. Dezember 1972 bis einschließlich der Nr. 68 vom 24. September 1976 berufsgerichtliche Entscheidungen in Wirtschaftsprüfersachen nicht veröffentlicht worden. Der Kommentar von Kolbeck/Peter/Rawald zum Steuerberatungsgesetz sieht zwar unter der Untergruppe 741 die Wiedergabe der Rechtsprechung zur Wirtschaftsprüferordnung vor, doch sind dort nach dem Stande der Lieferung 12 (Februar 1975) keine Entscheidungen dieser Art abgedruckt.Google Scholar
  67. 57.
    Vorschlag der Kommission der Europäischen Gemeinschaften für eine fünfte Richtline zur Koordinierung der Schutzbestimmungen, die in den Mitgliedstaaten den Gesellschaften im Sinne des Artikels 58 Absatz 2 des Vertrages im Interesse der Gesellschafter sowie Dritter hinsichtlich der Struktur der Aktiengesellschaft sowie der Befugnisse und Verpflichtungen ihrer Organe vorgeschrieben sind, Bulletin der Europäischen Gemeinschaften, Beilage 10/72, Bundestags-Drucksache 7/363.Google Scholar
  68. 58.
    Kicherer (Fn. 26), S. 352 ff.; Knief, BFuP 1976, S. 114 (129); Lutter (Fn. 33), S. 227 (237/238); Westrick, Abschlußprüfung und Abschlußprüfer nach geltendem und zukünftigem Aktienrecht, 1963, S. 98 ff.Google Scholar
  69. 59.
    Ablehnend Karoli, WPg 1964, S. 394 (399).Google Scholar
  70. 60.
    Insoweit sehr vorsichtig Kropff (Fn. 31), § 168 AktG Rn. 15; Brönner (Fn. 34), § 168 AktG Anm. 7; großzügiger Adler/During/Schmaltz (Fn. 34), Rn. 14 (Nr. 11); Baumbach/ Hueck (Fn. 45), § 168 AktG Rn. 4; Wirtschaftsprüferkammer (Hrsg.), Fragen der Verschwiegenheitspflicht unter besonderer Berücksichtigung der Interessenlage bei Regressen, in: Erläuternde Feststellungen zu den Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer, Anlage zum Mitteilungsblatt der Wirtschaftsprüferkammer Nr. 67 vom 24. März 1976, S. 8/9.Google Scholar
  71. 61.
    Kritisch zu der vorgesehenen Haftungserweiterung auch Sonnenberger/Coester, AG 1974, S. 177 (183); Zilias, WPg 1974, S. 69 (71/72); ebenso auch schon Adler/Müller, AG 1964, S. 154 (157). Auch der Gedanke der Rechtsangleichung läßt die vorgeschlagene Regelung nicht als billigenswert erscheinen, a. M. Lutter, EuR 1975, S. 44 (69/70), zumal da die Regelungen in den anderen EG-Staaten nur unter Einbeziehung des gesamten dort geltenden Deliktsrechts mit dem deutschen Recht verglichen werden können, vgl. Sonnenberger/ Coester, AG 1974, S. 177 (183) i.V.m. Sonnenberger, AG 1974, S. 33 (34); Zilias, WPg 1974, S. 69(77).Google Scholar
  72. 62.
    Vgl. einerseits BGH, WM 1973, S. 141 ff. = NJW 1973, S. 321 ff. mit krit. Anm. von Lammel, NJW 1973, S. 700, wo eine vertragliche Haftung des Wirtschaftsprüfers gegenüber einer kreditgebenden Bank aus einem von ihm aufgrund freiwilliger Prüfung erteilten Testat verneint wurde, und andererseits BGH, WM 1975, S. 763, wo Grundlage einer Haftung des Wirtschaftsprüfers ein Beratungsvertrag mit dem außenstehenden Dritten war.Google Scholar
  73. 63.
    Bühler, AG 1957, S. 135 (137); Jäckel (Fn. 28), S. 198; Knief, BFuP 1976, S. 114 (130); Lutter (Fn. 33), S. 227 (237); in diesem Sinne ferner Dürrhammer (Fn. 32), S. 65/66; Westrick, (Fn. 58), S. 87; zweifelnd Richter (Fn. 26), S. 113 ff.Google Scholar
  74. 64.
    Vgl. auch Adler/Müller, AG 1964, S. 154 (156).Google Scholar
  75. 65.
    Ebenso Adler/Müller, AG 1964, S. 154 (156); Forster (Fn. 26), S. 327 (334 ff.); Luik, BB 1976, S. 237 ff.; zweifelnd auch Richter (Fn. 26), S. 113 ff. mit weiteren Nachweisen S. 115, Fn. 92. Der Entwurf der 5. EG-Richtlinie (Fn. 57) läßt in Art. 56 S. 2 die wiederholte Bestellung eines Abschlußprüfers ohne Einschränkung zu.Google Scholar
  76. 66.
    Dürrhammer (Fn. 32), S. 66.Google Scholar
  77. 67.
    Skeptisch auch Richter (Fn. 26), S. 170 ff.Google Scholar
  78. 68.
    Kicherer (Fn. 26), S. 126; Knief, BFuP 1976, S. 114 (138); Lutter (Fn. 33), S. 227 (235); Richter (Fn. 26), S. 136 ff.Google Scholar
  79. 69.
    Ein solcher Zusammenhang ist aber bisher nicht gesichert. Empirische Untersuchungen zeigen, daß die Größe einer Prüfungsgesellschaft keinen Bezug zur Kundenabhängigkeit — gemessen an dem Maß der Einhaltung der Rechnungslegungsvorschriften durch die von ihr geprüften Unternehmen und an deren Publizitätsbereitschaft — hat, Michael Adler, Die Rechnungslegung der Kapitalgesellschaften und öffentlich-rechtlichen Unternehmen nach dem Publizitätsgesetz, Diss. (rer. pol.) München, 1976, S. 130 ff., oder daß ein etwaiger Zusammenhang nicht signifikant ist, Wolfgang Sprißler, Die Rechnungslegung von Einzelkaufleuten und Personenhandelsgesellschaften nach dem Publizitätsgesetz, Diss. (rer. pol.) München, 1976, S. 160 ff.Google Scholar
  80. 70.
    Im Ergebnis ebenso Forster (Fn. 26), S. 327 (332 Fn. 16).Google Scholar
  81. 71.
    So mit Modifikationen in Einzelheiten: Kicherer (Fn. 26), S. 360 ff. (Überwachung der Abschlußprüfer; vorbereitende Mitwirkung an Rechtsstreitigkeiten zwischen Aktionären und Gläubigern einerseits und dem Abschlußprüfer und der Verwaltung der Gesellschaft andererseits; Zuständigkeit zum Erlaß von Grundsätzen für die Rechnungslegung und Ab-schlußprüfung; Schiedsstelle für das Verhältnis zwischen Abschlußprüfer und Gesellschaft); Richter (Fn. 26), S. 245 ff. (Kontrolle der Einhaltung der Publizitätsvorschriften durch die Aktiengesellschaften; Auslegung und Weiterentwicklung dieser Vorschriften; Überwachung der Abschlußprüfer mit Ablehnungsrecht hinsichtlich eines gewählten Prüfers; Führung des Zentralhandelsregisters für Aktiengesellschaften).Google Scholar
  82. 72.
    Staatsaufsicht ist keine Garantie für die Einhaltung der Vorschriften über die Rechnungslegung. Das zeigt die empirische Untersuchung von Michael Adler (Fn. 69), S. 139 ff., nach der Industrieunternehmen im Vergleich zu den der Staatsaufsicht unterliegenden Versicherungsunternehmen und Bausparkassen die Rechnungslegungsvorschriften signifikant besser einhalten.Google Scholar
  83. 73.
    Vgl. Geßler in: Entwicklungstendenzen des Handels- und Steuerrechts. Bericht über die Fachtagung des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V. am 30. und 31. Januar 1964 in München, 1964, Diskussionsbeitrag S. 47, der für den Fall nicht ausreichender Kontrolle der Rechnungslegung durch die Wirtschaftsprüfer eine Kontrolle durch ein Aktienamt für erwägenswert hält, wobei offenbleibt, ob das Aktienamt die Abschlußprüfer oder unmittelbar die Rechnungslegung kontrollieren soll.Google Scholar
  84. 74.
    S. dazu oben I., 2.Google Scholar
  85. 75.
    S. dazu unten bb), (b).Google Scholar
  86. 76.
  87. 77.
    Lutter (Fn. 33), S. 227 (236/237), EuR 1975, S. 44 (68); zustimmend Forster (Fn. 26), S. 327 (331 ff.); ferner für Einschränkung der Widerrufsmöglichkeit nach § 165 V AktG Simitis (Fn. 36), S. 329 (342/343).Google Scholar
  88. 78.
    Der Abschlußprüfer wird zwar nach § 119 I Nr. 4 AktG von der Hauptversammlung gewählt, doch beruht die Wahl nach § 124 III 1 AktG auf einem Vorschlag des Aufsichtsrats, dem die Hauptversammlung zumeist keine eigene Alternative entgegenzusetzen hat, sei es, daß sie unter dem Einfluß eines Mehrheitsaktionärs steht, der auch die Beschluß-fassung im Aufsichtsrat prägt, sei es, daß sie als Hauptversammlung einer Publikumsgesellschaft zu einer eigenständigen Willensbildung nicht in der Lage ist, vgl. Kropff (Fn. 31), § 163 AktG Rn. 3, zustimmend Forster (Fn. 26), S. 327 (331). Darüber hinaus ist nicht auszuschließen, daß der Aufsichtsrat seinen Vorschlag mit dem Vorstand abspricht; Kropff a.a.O. bezeichnet dies als den Regelfall. Im Ergebnis wird der Abschlußprüfer also faktisch von demjenigen maßgebend bestimmt, dessen Rechnungslegung er kontrollieren soll. Gegen die Wahl des Abschlußprüfers durch die Hauptversammlung daher Huppertz (Fn. 49).Google Scholar
  89. 79.
    §§ 8 ff. DRiG.Google Scholar
  90. 80.
    § 4 I BVerfGG.Google Scholar
  91. 81.
    §§ 7 III 3, 8 IV 4 BBankG.Google Scholar
  92. 82.
    Auf diese Möglichkeit hat bereits Albach, Der Volkswirt 1969, Nr. 16, S. 42, hingewiesen, ohne diesen Gedanken aber näher auszuführen.Google Scholar
  93. 83.
    S. dazu oben L, 5.Google Scholar
  94. 84.
    Vgl. WP-Handbuch 1973, S. 38.Google Scholar
  95. 85.
    In der Regel kann sich die Berufsaufsicht der Wirtschaftsprüferkammer nur auf allgemein zugängliche Zeugnisse über die berufliche Tätigkeit ihrer Mitglieder stützen. Eine wesentliche Aufgabe besteht daher zur Zeit darin, die im Bundesanzeiger veröffentlichten Jahresabschlüsse daraufhin zu kontrollieren, ob die Gliederungsvorschriften eingehalten sind, vgl. WP-Handbuch 1973, S. 38, Fn. 74; Richter (Fn. 26), S. 188 ff. Diese Kontrolle könnte auf die veröffentlichten Geschäftsberichte ausgedehnt werden, vgl. zu den Mängeln dieser Berichte Richter (Fn. 26), S. 190; Castan, DB 1969, S. 269/272, 315/318; v. Wysocki/ Keifer/Gross/Jäger/Haas, ZfbF 1971, S. 308 ff.Google Scholar
  96. 86.
    Vgl. Feststellung des Vorstandes der Wirtschaftsprüferkammer zu den Verschwiegenheitsgrundsätzen im Rahmen der Überwachung der Gliederungsvorschriften des Aktiengesetzes durch die Wirtschaftsprüferkammer, in: Erläuternde Feststellungen zu den Richtlinien für die Berufsausübung der Wirtschaftsprüfer und vereidigten Buchprüfer, Anlage zum Mitteilungsblatt der Wirtschaftsprüferkammer Nr. 67 vom 24. März 1976, S. 8: „Der Vorstand vertritt die Auffassung, daß Verschwiegenheitsgrundsätze die Überwachung grundsätzlich nicht gefährden. In der Regel werden Beanstandungen zu Recht ausgesprochen, und es erscheint genügend, wenn der Berufsangehörige sich diesbezüglich belehren läßt. Hat eine Überprüfung der Beanstandungen durch den Berufsangehörigen ergeben, daß der Beanstandung nicht zu folgen ist, die Gründe hierfür aber nach Ansicht des Berufsangehörigen nicht offengelegt werden können, weil gegebenenfalls Verschwiegenheitsgrundsätze verletzt werden, so sieht der Vorstand es in der Regel als genügend an, wenn der Berufsangehörige hierauf verweist.“Google Scholar
  97. 87.
    Für die entsprechenden Regelungen des § 56 S. 1 BRAO und des § 80 S. 2 StBerG wird teilweise angenommen, daß eine Abwägung zwischen dem Auskunftsverlangen und der Verschwiegenheitspflicht stattzufinden habe, Kaisbach, Bundesrechtsanwaltsordnung und Richtlinien für die Ausübung des Rechtsanwaltsberufs, 1960, § 11 der Richtlinien Rn. 2; Kolbeck/Peter/Rawald, Gesetz über Steuerberater und Steuerbevollmächtigte, 2. Aufl.,§ 38 StBerG a. F. Rn. 7; ähnlich wohl Bühring, Steuerberatungsgesetz, 1961, § 38 StBerG a. F. Anm.; Schnauber, Steuerberatungsgesetz mit Durchführungsbestimmungen, 1964, § 38 StBerG a. F. Anm., jedoch mit unklarer Abgrenzung zwischen der Schweigepflicht nach § 57 I StBerG (= § 22 I StBerG a. F.) und dem strafrechtlichen Geheimnisschutz nach § 300 StGB a. F. (entsprechend § 203 StGB n. F.). Für Vorrang der Schweigepflicht im Berufsaufsichtsverfahren aber Gehre in Mittelsteiner/Gehre, Steuerberatungsgesetz, 2. Aufl. 1976, § 80 StBerG Anm. 4. Ohne Stellungnahme WP-Handbuch 1973, S. 40, wo die Auskunftsverpflichtung und die Verschwiegenheitsverpflichtung unverbunden nebeneinandergestellt werden. Da die Mitglieder der Vorstände der Berufskammern selbst einer Schweigepflicht unterliegen (§ 64 WPO, § 83 StBerG, § 76 BRAO), besteht für eine Verschwiegenheitspflicht gegenüber dem Vorstand im Berufsaufsichtsverfahren kein Anlaß, vgl. Kaisbach, a.a.O.; Bühring, a.a.O.; Schnauber, a.a.O., § 40 StBerG a. F. Anm. Für die von den Notarkammern ausgeübte Aufsicht über die Notare enthält § 74 I BNotO keinen Vorbehalt zugunsten der Schweigepflicht der Notare. Demgemäß wird angenommen, daß sich der Notar gegenüber einem Auskunftsverlangen der Notarkammer nicht auf seine in § 18 BNotO verankerte Schweigepflicht berufen könne, Seybold/Hornig, Bundesnotarordnung, 5. Aufl. 1976, § 18 BNotO Rn. 36.Google Scholar
  98. 88.
    Ebenso für das Berufsaufsichtsverfahren der Steuerberaterkammer Gehre in: Mittelsteiner/Gehre (Fn. 87), § 81 StBerG Anm. 2b.Google Scholar
  99. 89.
    Vgl. Kicherer (Fn. 26), S. 364/365; Richter (Fn. 26), S. 188 ff.Google Scholar
  100. 90.
    Vgl. Richter (Fn. 26), S. 259/260.Google Scholar
  101. 91.
    Ähnlich auch zur Unabhängigkeit des Notars gegenüber der Berufsaufsicht durch den Landgerichtspräsidenten BGHZ 57, S. 351 (354).Google Scholar

Copyright information

© Dr. Th. Gabler-Verlag · Wiesbaden 1977

Authors and Affiliations

  • Herbert Wiedemann
    • 1
  • Joachim Schulze-Osterloh
    • 2
  • Wolfgang Kraus
    • 3
  1. 1.KölnDeutschland
  2. 2.BerlinDeutschland
  3. 3.CoburgDeutschland

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