Kontrollrechnungen

Zusammenfassung

Die Kontrolle ermittelt und analysiert Abweichungen zwischen Sollwerten und den korrespondierenden Istwerten. Ursachen für Abweichungen können kontrollierbar oder nicht kontrollierbar sein. Die kontrollierbaren Ursachen können aufgrund von Planungsfehlern, Ausführungs- und Realisationsfehlern sowie Auswertungsfehlern entstehen. Die Kontrolle besitzt Entscheidungsfunktion, sie dient also der Verbesserung eigener Entscheidungen, und Verhaltenssteuerungsfunktion, dh der Beeinflussung der Entscheidungen anderer Entscheidungsträger im Unternehmen.

Die Vorgehensweise bei Kontrollrechnungen beinhaltet die Aufstellung des Kontrollfeldes (Kontrollobjekt, Kontrollausmaß, Kontrollhäufigkeit), die Bestimmung der Sollgrößen und der Istgrößen, den Vergleich der beiden und die Aufspaltung der Gesamtabweichung in Einzelabweichungen sowie schließlich die Auswertung der Ergebnisse.

Bei der Aufspaltung der Gesamtabweichung besteht das Problem, dass die Einflussgrößen auf das Kontrollobjekt (Kosten, Erlöse) oft nicht additiv zur Gesamtabweichung beitragen, dabei entstehen Abweichungen höherer Ordnung, und dass sie zum Teil voneinander abhängig sind. Eine verursachungsgerechte Aufspaltung ist dann nicht möglich. Sämtliche Methoden können nur nach ihrer Zweckmäßigkeit beurteilt werden. Von den wesentlichen Methoden: differenzierte, alternative, kumulative und symmetrische Methode, erfüllt die differenzierte Methode am ehesten die Zweckmäßigkeitskriterien; in der Praxis wird allerdings die kumulative Methode am häufigsten verwendet.

Typische Abweichungen bei der Kostenkontrolle sind (echte) Beschäftigungs-, Preis- und Mengen(Verbrauchs-)abweichungen. In Vollkostenrechnungen entstehen überdies (sogenannte) Beschäftigungsabweichungen, die eine vorgenommene Proportionalisierung der Fixkosten wieder korrigieren. Die Mengen(Verbrauchs-) abweichungen beinhalten Abweichungen infolge von Unwirtschaftlichkeiten und von Änderungen des Produktionsvollzugs (Spezialabweichungen). Induzierte Abweichungen sind Abweichungen, die aufgrund von Abweichungen in einem anderen Kontrollobjekt auftreten.

Bei der Erlöskontrolle entsteht regelmäßig das Problem, dass Einflussfaktoren voneinander abhängig sind. Eine Trennung in interne und externe, nicht kontrollierbare Einflussgrößen kann durch die Ermittlung einer Marketing- und einer Preiseffektivitätsabweichung einerseits und einer Branchenpreis- und Marktvolumensabweichung andererseits vorgenommen werden. Bei Deckungsbeitragsabweichungen können Interpretationsschwierigkeiten infolge von Vorzeichenwechseln bei den Deckungsbeiträgen auftreten.

Die Planungskontrolle versucht, Planungsfehler von den Realisationsfehlern (sowie von Auswertungsfehlern) zu trennen. Dabei wird ein ex post -Plan unter Verwendung der nachträglich bekannt gewordenen Informationen erstellt. Dieses Vorgehen weist eine Reihe von Problemen auf, sodass es für die Beurteilung von Mitarbeitern anhand der Planabweichung oder auch der verbleibenden (Rest-)Abweichung nur mit Vorbehalt geeignet erscheint.

Die Auswertungen der Abweichungsanalyse ermöglichen eine tiefer gehende Analyse von Abweichungsursachen; sie erfordern Informationen über zusätzliche Einflussgrößen, und dies ist zum Teil kostspielig. Sind Abweichungen unbeabsichtigt entstanden, wird die Auswertungsentscheidung davon abhängig gemacht, ob die Abweichung auf kontrollierbare oder auf nicht kontrollierbare Ursachen hindeutet. Aus den realisierten Abweichungen wird auf die Ursachen der Abweichung statistisch rückgeschlossen. Dazu gibt es viele, auf verschiedenen Annahmen basierende, statistische und entscheidungstheoretische Modelle.

Statistische Verfahren sind zB das Kontrollkarten-Verfahren, das nur die gerade aktuelle Abweichung als Entscheidungskriterium für die Auswertung heranzieht, und das Winkelschablonen-Verfahren, das auch vergangene Abweichungen dafür berücksichtigt. Erfasst man darüber hinaus Kosten und Nutzen von Auswertungen samt den notwendigen Korrekturmaßnahmen, ergeben sich Modelle auf entscheidungstheoretischer Basis. Mit ihnen können je nach Annahmen über die Folgen kontrollierbarer Ursachen verschiedene Auswertungsstrategien gewonnen werden.

Bei der Auswertung beabsichtigt verursachter Abweichungen dient die Zusatzinformation zur besseren Verhaltenssteuerung von dezentralen Entscheidungsträgern, die über bessere Information als die Zentrale verfügen und divergierende Interessen haben. Anders als bei der Auswertung unbeabsichtigter Abweichungen ist hier das (beabsichtigte) Verhalten des Entscheidungsträgers vorweg bekannt, womit die Informationsfunktion der Auswertung ex post wegfällt. Die Kontrolle entwickelt nur ex ante einen Nutzen.

Der Nutzen aus einer Auswertung bei einer bestimmten Ergebnisabweichung ist immer strikt positiv. Er erreicht idR sein Minimum nicht dann, wenn die Ergebnisabweichung null ist; dies hängt von vielen Faktoren ab. Ob nur bei ungünstigen oder nur bei günstigen Abweichungen ausgewertet wird, oder ob eine zweiseitige oder eine komplexere Auswertungsstrategie optimal ist, hängt im Wesentlichen von der Risikoscheu des Agenten und vom Informationsgehalt der Auswertung ab. Einfache, robuste Regeln sind grundsätzlich nur in Sonderfällen optimal.